Corte di Giustizia, Sezione VI, sentenza 12/5/2022, causa C-714/20 – Pres. Ziemele, Rel. Von Danwitz – U.I. c/ Ufficio delle Dogane di Venezia.
Debitori dell’IVA all’importazione – Codice doganale dell’Unione, articolo 77, paragrafo 3 – Responsabilità solidale del rappresentante doganale indiretto e della società importatrice – Esclusione – Direttiva 2006/112/CE, articolo 201 – Portata
L’articolo 77, paragrafo 3, del Codice doganale dell’Unione deve essere interpretato nel senso che, in base a tale sola disposizione, il rappresentante doganale indiretto è debitore unicamente dei dazi doganali dovuti per le merci che ha dichiarato in dogana e non anche dell’imposta sul valore aggiunto all’importazione per le stesse merci.
L’articolo 201 della direttiva 2006/112/CE del Consiglio, relativa al sistema comune d’imposta sul valore aggiunto, deve essere interpretato nel senso che non può essere riconosciuta la responsabilità del rappresentante doganale indiretto per il pagamento dell’imposta sul valore aggiunto all’importazione, in solido con l’importatore, in assenza di disposizioni nazionali che lo designino o lo riconoscano, in modo esplicito e inequivocabile, come debitore di tale imposta.
Con due avvisi di accertamento l’Agenzia delle dogane ha rettificato 160 dichiarazioni di importazione e ha liquidato i corrispondenti importi dell’IVA all’importazione dovuta individuando la Società U.I. quale obbligato in solido per il debito in quanto rappresentante doganale indiretto delle società importatrici A. Spa e U.C. Srl, ai sensi degli articoli 77 e 84 del codice doganale. Ciò in quanto la dogana aveva ritenuto che le dichiarazioni di intento allegate alle dichiarazioni di importazione fossero inattendibili, in quanto fondate sull’erronea affermazione secondo cui dette società importatrici erano esportatori abituali. Orbene, poiché queste ultime non avevano effettuato operazioni utili alla costituzione del plafond IVA, le operazioni di importazione verificate non erano esenti da IVA.
La U.I. ha proposto ricorsi avverso i due avvisi di accertamento suddetti alla Commissione tributaria provinciale di Venezia, in particolare lamentando che gli articoli 77 e 84 del codice doganale, che individuano il debitore dell’obbligazione doganale, non sono applicabili all’IVA; inoltre, nell’ordinamento giuridico italiano, nessuna disposizione prevede la responsabilità del rappresentante doganale indiretto in solido con la società importatrice per il pagamento dell’IVA all’importazione e il riconoscimento di una siffatta responsabilità solidale disattende l’articolo 201 della direttiva IVA.
L’Agenzia delle dogane, dal canto suo, ha concluso per il rigetto di detti ricorsi sottolineando che il fatto generatore dell’obbligazione tributaria dell’IVA di cui trattasi era costituito, al pari di quello dell’obbligazione doganale, dall’importazione e che tale fatto generatore era individuato nella disciplina doganale. In tale contesto, il Giudice veneto ha deciso di porre alla Corte di Giustizia due questioni pregiudiziali.
Con la sua seconda questione, che la Corte ha esaminato per prima, il giudice del rinvio ha chiesto, in sostanza, se l’articolo 77, paragrafo 3, del codice doganale dovesse essere interpretato nel senso che, in base a detta sola disposizione, il rappresentante doganale indiretto è debitore dei dazi doganali dovuti per le merci che ha dichiarato in dogana nonché dell’IVA all’importazione per le stesse merci.
Nel rispondere nel senso di cui alla massima, la Corte ha osservato che dalla formulazione dell’articolo 77, paragrafo 3, del Codice doganale dell’Unione, risulta che tanto il rappresentante doganale indiretto, quale dichiarante, quanto l’importatore per conto del quale esso presenta tale dichiarazione hanno la qualità di debitori. Tuttavia, il contesto e gli obiettivi della normativa in cui si inserisce detta disposizione rivelano che quest’ultima riguarda esclusivamente l’obbligazione daziaria e non anche l’IVA
Infatti, ai sensi dell’articolo 5, punto 19, di detto codice, il “debitore” è “la persona tenuta ad assolvere l’obbligazione doganale”, nozione – quest’ultima – che è definita all’articolo 5, punto 18, del codice doganale come “l’obbligo di una persona di corrispondere l’importo del dazio all’importazione o all’esportazione applicabile a una determinata merce in virtù della normativa doganale in vigore”.
Orbene, l’IVA all’importazione non fa parte dei “dazi all’importazione”, che sono i dazi doganali dovuti all’importazione delle merci.
Infine, la normativa dell’Unione in materia di IVA, in particolare l’articolo 201 della direttiva IVA, non opera un rinvio alle disposizioni del codice doganale per quanto riguarda l’obbligo di pagare tale imposta, bensì prevede che tale obbligo incombe alla persona o alle persone designate o riconosciute dallo Stato membro di importazione.
Ne consegue che, per quanto riguarda il pagamento dell’IVA all’importazione, non può essere affermata, in forza del solo articolo 77, paragrafo 3, di tale codice, la responsabilità del rappresentante doganale indiretto, in solido con l’importatore che gli ha conferito un mandato e che esso rappresenta.
Quanto invece alla prima questione posta alla Corte di Giustizia, il giudice del rinvio ha chiesto, in sostanza, se l’articolo 201 della direttiva IVA debba essere interpretato nel senso che possa essere riconosciuta la responsabilità del rappresentante doganale indiretto per il pagamento dell’IVA all’importazione, in solido con quella dell’importatore, in assenza di disposizioni nazionali che lo designino o lo riconoscano espressamente come debitore di tale imposta.
La Corte ha osservato che, ai sensi del citato articolo 201, gli Stati membri possono prevedere, ai fini dell’attuazione di tale articolo, che i debitori dei dazi doganali siano debitori anche dell’IVA all’importazione e, in particolare, che il rappresentante doganale indiretto sarà responsabile in solido del pagamento di tale imposta con la persona che gli ha conferito un mandato e che esso rappresenta; tuttavia, le disposizioni di una direttiva devono tuttavia essere attuate con un’efficacia cogente incontestabile, con la specificità, la precisione e la chiarezza necessarie per garantire pienamente la certezza del diritto.
Inoltre, il principio della certezza del diritto esige, segnatamente, che le norme giuridiche siano chiare, precise e prevedibili nei loro effetti, in particolare qualora esse possano avere conseguenze sfavorevoli per gli individui e le imprese.
Ne consegue che un’eventuale responsabilità del rappresentante doganale indiretto per il pagamento dell’IVA all’importazione prevista da uno Stato membro, in solido con la persona che gli ha conferito un mandato e che esso rappresenta, deve essere stabilita, in modo esplicito e inequivocabile, da disposizioni nazionali siffatte.
Corte di Giustizia, Sezione VIII, sentenza 28/4/2022, causa C-72/21 – Pres. Jaaskinen, Rel. Piçarra – PRODEX SIA c/ Valsts ieņēmumu dienests
Tariffa doganale comune – Sottovoce 4418 20 – Portata – Porte e loro telai, stipiti e soglie – Pannelli MDF e modanature – Regola generale 2 a), prima parte, per l’interpretazione della nomenclatura combinata – Oggetto incompleto o non finito – Nozione
La sottovoce 4418 20 della nomenclatura combinata, letta in combinato disposto con la prima parte della regola generale 2 a) per l’interpretazione di tale nomenclatura, contenuta nell’allegato I al regolamento (CEE) n. 2658/87 del Consiglio, del 23 luglio 1987, relativo alla nomenclatura tariffaria e statistica e alla tariffa doganale comune, nella sua versione risultante dal regolamento di esecuzione (UE) n. 1001/2013 della Commissione, del 4 ottobre 2013, deve essere interpretata nel senso che essa comprende, quali articoli distinti, merci descritte come pannelli e modanature in legno, il cui profilo e finitura decorativa indicano obiettivamente che essi sono destinati alla fabbricazione di telai, stipiti e soglie per porte, anche incompleti o non finiti, a condizione che tali merci abbiano subito lavorazioni che le rendono esclusivamente utilizzabili come tali e che esse presentino quindi le caratteristiche essenziali degli oggetti finiti.
Nel settembre 2014 la Prodex dichiarava per l’immissione in libera pratica merci presentate come porte interne di legno di conifere con le loro intelaiature, i loro stipiti e le loro soglie, al codice NC 4418 20 50, con aliquota daziaria dello 0%.
Con decisione del 7/9/2015, l’autorità tributaria lettone constatava che tali merci, al momento della loro importazione, non presentavano le caratteristiche di un insieme per la vendita al minuto, chiaramente identificabile come singola unità, sicchè esse non potevano essere classificate nella sottovoce 4418 20 della NC e, pertanto, esse dovevano essere classificate separatamente nelle sottovoci 4411 13 90 e 4411 14 90 della NC come “pannelli di fibre di legno a media densità (detti “MDF”)”, con un’aliquota del 7% dei dazi all’importazione, e nella sottovoce 4412 99 85 come “legno compensato, legno impiallacciato e legno simile stratificato”, con dazio al 10%.
La Prodex impugnava la decisione e il giudice adito riteneva necessario sottoporre alla Corte di Giustizia una questione pregiudiziale.
E’ stato chiesto alla Corte di chiarire, in sostanza, se la sottovoce 4418 20 della NC, letta in combinato disposto con la prima parte della regola generale 2 a) per l’interpretazione della NC, debba essere interpretata nel senso che essa comprende, in quanto articoli distinti, merci descritte come pannelli e modanature in legno, il cui profilo e finitura decorativa indicano obiettivamente che essi sono destinati alla fabbricazione di telai, stipiti e soglie di porte, sebbene incompleti o non finiti.
La Corte ha osservato che le porte e i loro telai, i loro stipiti e le loro soglie rientrano tutti nella sottovoce 4418 20, cosicché essi non possono essere considerati merci presentate in assortimenti condizionati per la vendita al minuto e possono quindi essere considerati merci distinte, rispetto a tale sottovoce. Ne consegue che la sottovoce 4418 20 della NC deve essere interpretata nel senso che essa comprende un telaio, stipiti e una soglia di porta, in quanto oggetti singolarmente considerati.
La Corte si è poi posta il problema del se un oggetto incompleto o non finito – ai sensi della regola generale 2 a), prima parte, per l’interpretazione della NC, il cui testo coincide con quello della regola generale 2 a), prima parte, per l’interpretazione del SA – possa rientrare nella sottovoce 4418 20; al riguardo, i Giudici eurounionali hanno premesso che, secondo tale regola, qualsiasi riferimento ad un oggetto in una determinata voce tariffaria comprende questo oggetto anche incompleto o non finito purché presenti, nello stato in cui si trova, le caratteristiche essenziali dell’oggetto completo o finito.
Le note esplicative della NC relative a tale sottovoce precisano, a titolo di esempio, che possono essere classificati in detta sottovoce i pannelli di legno purché abbiano subito lavorazioni che li rendano esclusivamente utilizzabili come porte (e presentino, ad esempio, evacuazioni per manici o gondi), mentre i pannelli non lavorati denominati “bozze di porte ad asma spessa” devono essere classificati nella voce 4412.
Al contrario la nota 4, relativa al capitolo 44 della NC, letta in combinato disposto con il terzo comma della nota esplicativa relativa alla voce 4412 del SA, precisa che possono essere classificati nella voce 4412, come “legno compensato, legno impiallacciato e legno simile stratificato”, gli oggetti che sono stati sottoposti ad una lavorazione, purché tale lavorazione non conferisca loro il carattere essenziale di oggetti di altre voci.
Ad avviso della Corte, indipendentemente da eventuali ulteriori lavorazioni, le merci di cui trattasi, per poter essere classificate nella sottovoce 4418 20 della NC, in quanto oggetti incompleti o non finiti, ma che presentano, nello stato in cui si trovano, le caratteristiche essenziali degli oggetti rientranti in tale sottovoce, ai sensi della prima parte della regola generale 2 a) per l’interpretazione della NC, devono aver subito lavorazioni che li rendano esclusivamente utilizzabili come porte, telai, stipiti e soglie di porte; per contro, in mancanza di lavorazioni che consentano di ritenere che tali merci siano destinate ad essere utilizzate esclusivamente come porte e telai, stipiti e soglie, dette merci non possono essere classificate nella sottovoce 4418 20 e devono, se del caso, essere classificate nelle voci 4411 e 4412 della NC, in quanto pannelli di fibre di legno o legname compensato, impiallacciato o stratificato simili.
Già partner per oltre 12 anni in altro prestigioso studio legale tributario italiano, si occupa di diritto doganale e delle accise e di IVA, fornendo consulenza alle imprese ed assistenza innanzi alle autorità giudiziarie italiane e dell’Unione europea in caso di contenziosi.
E’ docente in corsi di formazione in materia doganale e processuale tributaria e dal 2008 al 2016 ha insegnato, quale aggiunto della materia “Legislazione e servizi in materia di dogane”, presso l’Accademia della Guardia di Finanza. Già docente a contratto di “Diritto doganale” presso alcune Università italiane, è autore di articoli, note a sentenze e monografie.