Rappresentante indiretto e IVA all’importazione

Il rappresentante indiretto in dogana non risponde dell’Iva all’importazione e delle relative sanzioni per le violazioni commesse prima dell’entrata in vigore della riforma doganale del 2024. A confermarlo è la Corte di Giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia, con le sentenze n. 781 e 800 dell’8 aprile 2026.

Il giudice del merito ha dato applicazione a un principio fondamentale in tema di rappresentanza doganale, sancito dalla Corte di Giustizia europea, con la sentenza 12 maggio 2022, C-714/20, la quale ha definitivamente chiarito che l’Iva all’importazione non rientra nella definizione di obbligazione doganale e non può dunque configurarsi nessuna responsabilità solidale in ordine a essa.

Com’è noto, l’art. 201 della Direttiva Iva (Direttiva del Consiglio del 28 novembre 2006, n. 2006/112/CE) impone agli Stati membri di designare, in fase di recepimento, i soggetti debitori dell’imposta sul valore aggiunto con un’espressa previsione normativa “sufficientemente chiara e precisa nel rispetto del principio della certezza del diritto”. La norma riconosce, pertanto, ai legislatori nazionali un potere discrezionale nell’individuare i soggetti passivi Iva, consentendo di estendere il novero dei soggetti debitori responsabili in solido con l’obbligato principale per il versamento dell’imposta.

Occorre ricordare che il previgente Testo unico delle leggi doganali (d.p.r. 23/01/1973, n. 43) non conteneva una simile previsione. Solanto con l’introduzione dell’art. 27, comma 2, delle Disposizioni nazionali complementari al Codice doganale (Dnc, all. 1, d.lgs. 26 settembre 2024, n. 141), in vigore dal 4 ottobre 2024, il legislatore ha inserito tra i diritti di confine l’Iva all’importazione.

Tale previsione supera il quadro normativo previgente, chiarendo che anche in relazione all’Iva all’importazione, si applica la normativa unionale in materia di individuazione del debitore e di estinzione dell’obbligazione doganale, giustificando, quindi, la possibilità di contestare la debenza dell’Iva anche al rappresentante indiretto.

Anche l’Agenzia delle dogane, con la circolare 4 ottobre 2024, n. 20/D, ha chiarito che soltanto con l’introduzione del nuovo art. 27 Dnc “tra i diritti di confine viene quindi esplicitamente menzionata l’imposta sul valore aggiunto”, segnando un cambio radicale rispetto alla disciplina previgente.

Per tale ragione, la Corte di Giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia ha escluso la tesi secondo cui l’art. 27 Dnc avrebbe natura interpretativa e, quindi, retroattiva. La norma in questione ha, infatti, carattere innovativo, avendo introdotto una disciplina che prima non figurava all’interno dell’ordinamento italiano. Di conseguenza, la sua applicazione non può che essere pro futuro, ossia per le operazioni doganali successive all’entrata in vigore delle Dnc (4 ottobre 2024).

Con le sentenze in esame, la Corte della Lombardia ha pertanto escluso la responsabilità del rappresentante doganale indiretto per l’Iva all’importazione, ridefinendo le sanzioni dovute.

È lo stesso Codice doganale (art. 5, punto 18, Cdu) a chiarire, infatti, che per “obbligazione doganale” si intende “l’obbligo di una persona di corrispondere l’importo del dazio all’importazione”.

Tale principio è stato recente confermato dalla stessa Corte Costituzionale, che, con la sentenza 3 luglio 2025, n. 93, ha ribadito la radicale diversità di natura, struttura e funzione tra Iva all'importazione e dazi doganali. Mentre i dazi costituiscono diritti di confine con finalità di protezione economica e rappresentano risorse proprie dell'Unione europea, l’Iva è un'imposta interna sul consumo, governata dal principio di neutralità fiscale, che si realizza attraverso il meccanismo della detrazione in capo al soggetto passivo.

Le differenze ontologiche tra i due tributi rendono impossibile assimilare le due obbligazioni, confermando la necessità di un’espressa previsione normativa che sancisca la responsabilità del rappresentante doganale, in solido con l’importatore, per l’Iva all’importazione.

Solo con l’entrata in vigore dell’art. 27, comma 2, Dnc, la responsabilità del rappresentante doganale indiretto riguarda anche l’Iva all’importazione. È pacifico, infatti, nella giurisprudenza che per le operazioni in cui sono applicabili ratione temporis le disposizioni del TULD, la responsabilità doganale di un soggetto che si sia limitato a presentare la dichiarazione doganale attendendosi alle indicazioni ricevute dal proprio mandante non può mai estendersi all’Iva all’importazione.

Con l’entrata in vigore delle Dnc resta valida, però, la precedente elaborazione giurisprudenziale relativa ai confini della responsabilità del rappresentante indiretto. Tale soggetto è chiamato a rispondere in solido con l’importatore soltanto nei limiti di sue eventuali violazioni del dovere di diligenza professionale (ex multis, Cass., sez. V, 4 agosto 2020, n. 16625; Cass., sez. V, 8 maggio 2019, n. 12141), tenendo sempre conto del caso concreto in cui egli si è trovato ad agire, delle informazioni di cui disponeva o di cui doveva disporre in considerazione dei suoi obblighi contrattuali (Corte di Giustizia, 17/11/2011, C-454/10).

La responsabilità del rappresentante indiretto non è automatica, e quindi oggettiva, ma richiede sempre che l’Amministrazione procedente dia prova di una specifica violazione della normativa doganale a questo imputabile e che gli sia sempre garantito il diritto di far valere le proprie ragioni difensive sia in fase procedimentale, che davanti a un giudice.