(Corte Giustizia Tributaria di II grado Friuli-Venezia Giulia – Trieste – Sentenza n. 126 dd.07/04/2025)

Abstract: L’azione di recupero dei dazi doganali nella fattispecie esaminata dalla sentenza in commento è correlata all’errata classificazione all’importazione di pomodori salati secchi dalla Turchia, dichiarati in dogana con i codici tariffari 0711 o 0712, anziché con il codice 2002 dopo che il contingente tariffario preferenziale associato a quest’ultimo si era esaurito. Nell’ambito della revisione dell’accertamento doganale per le operazioni della specie, effettuate negli anni 2021/2022, l’Amministrazione ha riscontrato l’utilizzo dei codici tariffari “rifugio” con argomentazioni avallate dai giudici di prime e seconde cure.

La questione è stata esaminata anche dal Comitato europeo nella recente TAXUD.B.5 (2025) 5300015, che ha fornito alcune precisazioni sulla classificazione di questi prodotti.

SENTENZA

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

Con la sentenza appellata la Commissione tributaria provinciale di Trieste accoglieva parzialmente il ricorso di XXX contro l’avviso di accertamento e l’atto di irrogazione di sanzioni dell’agenzia delle dogane e dei monopoli, ufficio locale, in relazione a importazioni di pomodori secchi dalla Turchia effettuate nel 2021/2022.

Osservavano i primi giudici:

-che l’atto impositivo ed il provvedimento sanzionatorio erano adeguatamente motivati, anche nella considerazione delle deduzioni difensive della contribuente in sede endoprocedimentale, sicché ne risultava infondata la relativa eccezione della ricorrente che lo contestava;

-nel merito, che la classificazione data dall’importatrice delle merci de quibus (0712) era comunque errata, trattandosi, secondo la stessa dichiarazione, di prodotti semilavorati e pertanto, al più, dovevasi fare riferimento alla voce tariffaria 0711908080;

-che peraltro trattandosi di pomodori secchi sottoposti a salatura, dovevano considerarsi idonei al consumo immediato, non essendo l’aggiunta di sale una condizione indispensabile per la procedura di essicazione;

-che i documenti sanitari comuni d’entrata (DSCE) non avevano effetto probatorio del contrario, trattandosi di note di accompagnamento redatte -soltanto- sulla base delle dichiarazioni dell’importatore;

-che nemmeno poteva ascriversi efficacia probatoria nel senso affermato dalla contribuente (prodotti non idonei al consumo diretto) alle valutazioni della Stazione sperimentale per l’industria delle conserve alimentari, trattandosi di considerazioni generiche e non specificamente rapportabili alle merci oggetto di contestazione; per la medesima ragione non poteva attribuirsi rilevanza all’ITV rilasciata dall’ufficio doganale di Roma;

-che pertanto i prodotti in questione (pomodori tagliati a metà e sottoposti a salatura ed essiccatura), secondo una corretta e piana interpretazione del regolamento di esecuzione 2020/2080 della Commissione UE, dovevano necessariamente essere classificati alla voce 2002 1090, come affermato dall’agenzia delle dogane e dei monopoli, ufficio locale;

-che tuttavia la misura delle sanzioni irrogate ai sensi dell’art. 303, TULD, era contraria al principio unionale di proporzionalità e che dunque le sanzioni andavano ridotte al 30% del dazio evaso ex art. 13, comma 3, d.lgs. 471/1997.

La decisione era appellata da XXX; anche nel presente grado si costituiva l’agenzia delle dogane e dei monopoli, ufficio locale, che controdeduceva ai motivi di gravame, proponendo altresì appello incidentale per il capo di soccombenza.

In limine veniva accolta l’inibitoria proposta dall’appellante, con imposizione di cauzione.

La società contribuente ha depositato una memoria illustrativa.

MOTIVI DELLA DECISIONE

L’appello principale e l’appello incidentale sono infondati.

Anzitutto la sentenza appellata è stata puntualmente ed adeguatamente motivata rispetto ad ogni questione formale o sostanziale oggetto del processo.

Peraltro, va anche ribadito che qualsivoglia vizio motivazionale della medesima si converte in motivo di impugnazione e, trattandosi di un gravame di merito, in ogni caso questa Corte di secondo grado deve decidere sulla controversia non potendo annullare la pronuncia di prime cure, se non nei casi -tassativi e diversi da quello in esame- di cui all’art. 59, d.lgs. 546/1992 (cfr. ex multis Cass. Sez. L., 17/06/2014, n. 13733).

In secondo luogo, va rilevato che le riproposte eccezioni preliminari non meritano accoglimento.

Nel caso di specie, infatti, è stato pienamente osservato il contraddittorio endoprocedimentale e gli atti impugnati risultano compiutamente motivati anche in punto deduzioni difensive della società contribuente, che, semplicemente, contrastano con la diversa qualificazione giuridica della fattispecie impositiva effettuata dall’agenzia fiscale.

Tale qualificazione, come correttamente osservato dalla Corte di primo grado, è peraltro corretta.

Dalle medesime dichiarazioni di importazione, infatti, si desume che le merci in questione sono pomodori essiccati e salati, quindi rientranti nella voce tariffaria 2002 1090 in quanto merci idonee al consumo diretto, senza la necessità di ulteriori procedure di lavorazione.

In base al regolamento 2020/2080 e relativo allegato tali prodotti non possono essere ricompresi né nella voce 0711 né in quella applicata dalla XXX (0712)

Ed è del resto incontestato che le merci medesime sono state dopo poco tempo rivendute da XXX spa ad una società francese appunto con tale tipo di indicazione e con espresso riferimento alla voce tariffaria (20021090) ossia -esattamente- la stessa affermata dall’Ente impositore, senza che venissero effettuate altre lavorazioni (cfr. pag. 13 delle controdeduzioni agenzia delle dogane e dei monopoli, ufficio locale, e v. all. 2 alle controdeduzioni di primo grado).

A tale circostanza ben può attribuirsi valore di confessione stragiudiziale, pur diretta a terzi, il cui valore probatorio indiziario, nel quadro fattuale basante la rettifica (schede tecniche prodotte dalla parte nel procedimento amministrativo), appare comunque -in fatto- decisivo.

Quanto ai documenti sanitari in entrata (DSCE) ed alla relazione dell’ Unione Italiana Food, redatta sulla base dei riscontri avuti dalla Stazione Sperimentale per l’Industria delle Conserve Alimentari, non resta che ribadire quanto osservato dalla CGT1 di Trieste ossia che i primi sono redatti esclusivamente sulla scorta delle dichiarazioni dell’importatore e che non hanno valenza di certificazione; che la seconda non risulta avere una specifica, quanto diretta, attinenza con le merci in contesto. Il che ne depriva la portata probatoria.

Analogamente deve considerarsi per quanto riguarda la ITV dell’agenzia delle dogane e dei monopoli, ufficio locale di Roma, nonché delle note dell’agenzia delle dogane e monopoli-direzione doganale centrale e del ministero della salute, trattandosi di generiche valutazioni giuridico-fattuali. In particolare, quanto alle più recentemente depositate in allegato alla memoria illustrativa, la prima offre un’interpretazione della normativa unionale che non è vincolante per gli uffici periferici  quindi tantomeno per questa Corte; la seconda è resa sulla base delle indicazioni di parte e perciò nemmeno può avere alcun valore pregiudicante in questa causa.

In ultima analisi -dirimente ed assorbente di ogni altra considerazione- bisogna condividere l’argomentazione in diritto dei primi giudici sulla vincolatività dell’interpretazione data nelle note tecniche al reg. 2020/2080, che escludono -sic et simpliciter- la possibilità di classificare i prodotti quali quelli in questione (pomodori secchi salati) nelle categorie di cui alle voci tariffarie 0711-0712 e che invece -imperativamente- li riconducono alla voce di tariffa applicata in rettifica dall’agenzia delle dogane e dei monopoli, ufficio locale. In sostanza si tratta di una qualificazione legale, evidentemente finalizzata dalla politica daziaria della UE, che in quanto tale è cogente per e negli Stati membri. Il che rende persino ultroneo gran parte di quanto, con ripetitiva ridondanza, argomentato da entrambe le parti processuali sulla fondatezza delle pretese erariali.

La sentenza appellata risulta altresì del tutto giuridicamente corretta in punto ri-determinazione delle sanzioni, parendo la disposizione applicata dall’agenzia delle dogane e dei monopoli, ufficio locale, (art. 303, terzo comma, TULD) incompatibile con il principio unionale (ed ora anche “statutario”: art. 10 ter, legge 212/2000) e dev’esse perciò disapplicata.

Ne residua l’applicabilità dell’art. 13, comma 3, d.lgs. 471/1997, come quantificato dalla CGT1, non avendo alcun senso giuridico il richiamo al principio di specialità effettuato dall’agenzia fiscale, appunto perché la disposizione legislativa speciale non può essere applicata per il rilevato contrasto con il diritto eurounitario. Stante la reciproca soccombenza le spese della lite vanno compensate anche nel presente grado. 

P.Q.M.

conferma l’impugnata decisione; compensa le spese del grado.

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La sentenza oggetto di esame affronta la questione della classificazione doganale di merce alimentare e conferma, in appello, la posizione espressa dall’Amministrazione e dal giudice di primo grado di Trieste in diverse pronunce analoghe.[1]

Come spesso accade in materia di classificazione doganale, il caso richiede di affrontare le difficoltà interpretative del sistema tariffario attraverso gli strumenti che l’ordinamento europeo mette a disposizione, come ad esempio i Regolamenti di classificazione, tenendo però sempre presenti le regole di interpretazione proprie di questo sistema.

A tale fine occorre fare riferimento, soprattutto, alle regole generali di interpretazione della nomenclatura combinata (NC) [2] previste dal legislatore europeo e, in particolare, alle regole 1[3] e 6, che attribuiscono rilievo preminente al criterio letterale, ossia al testo delle voci tariffarie.

La controversia nasce dall’importazione di pomodori secchi salati di origine turca, dichiarati dall’importatore nella voce doganale (VD) 0712, relativa a “ortaggi o legumi secchi, anche tagliati in pezzi o a fette, oppure tritati o polverizzati, ma non altrimenti preparati”.

In contesti simili, però, gli operatori avevano fatto riferimento anche alla VD 0711, che riguarda “ortaggi o legumi temporaneamente conservati, ma non atti al consumo immediato nello stato in cui sono presentati”.

L’Amministrazione, a contrario, aveva ricondotto il prodotto alla voce 2002, relativa ai pomodori preparati — più precisamente ai “pomodori preparati o conservati, ma non nell’aceto o acido citrico” — con conseguente applicazione di un dazio più elevato, in ragione dell’esaurimento dei contingenti tariffari preferenziali previsti per tale tipologia di merce di origine turca.

Per quanto riguarda la Turchia, nello specifico, i contingenti trovavano fondamento nel Reg. (CE) n. 747/2001 e nelle sue modifiche, tra cui il Reg. (CE) n. 1712/2006, adottato a seguito della decisione n. 2/2006 del Consiglio di associazione CE-Turchia di introduzione di nuovi contingenti tariffari.

Nel caso di specie, esaurito il contingente, il dazio per la VD 2002 era pari al 14,4% ed era, quindi, superiore a quello previsto per i prodotti del capitolo 07, per i quali era fissato nella misura del 12,8% o del 9,6% del valore della merce, a seconda della voce.

Nell’ambito della vicenda, che ruota essenzialmente attorno alla problematica della classificazione tariffaria, ha assunto specifico rilievo il Regolamento di classificazione (UE) n. 2080/2020, che riguarda i pomodori tagliati, salati con tenore di sale tra 10,65% e 17,35% ed essiccati, pronti al consumo.

In particolare, il Regolamento considera i pomodori secchi, salati e idonei al consumo come pomodori preparati (VD 2002).

In base al Regolamento, infatti, la salatura di questi prodotti, finalizzata principalmente al condimento e alla definizione delle categorie di qualità, accelera anche l’essiccazione e contribuisce alla conservazione del prodotto, con la conseguenza che lo stesso, per un verso, non poteva essere classificato alla VD 0711, dato che era idoneo al consumo e quella voce si riferisce invece agli ortaggi temporaneamente conservati ma non atti al consumo immediato; per altro verso, non poteva essere classificato neppure nella voce 0712, relativa ad ortaggi secchi non preparati, perché aveva subito una preparazione ulteriore (la salatura), non necessaria alla sua essiccazione.

Nei casi oggetto di giudizio, gli operatori sostenevano tuttavia che le caratteristiche effettive del prodotto importato, desumibili dalle schede tecniche del produttore, differivano da quelle descritte nel Regolamento e impedivano quindi di classificare il prodotto come preparato.

Secondo la posizione degli operatori, in particolare, i pomodori importati, pur essendo salati ed essiccati, non erano idonei al consumo immediato e, in alcuni casi, presentavano anche una percentuale di sale più bassa di quella considerata dal Regolamento.

In molti casi i controlli doganali erano stati effettuati a posteriori, come previsto dalla normativa europea e nazionale, senza ispezione fisica della merce, ormai svincolata, sicché l’analisi della merce era stata svolta su base documentale.

Nella pronuncia in commento, la Corte, nell’accogliere le argomentazioni dipanate dall’Agenzia confermando la classificazione alla voce 2002, ha, anzitutto, accertato che il prodotto aveva le caratteristiche prescritte dal Regolamento ed era, quindi, salato ed essiccato, nonché idoneo al consumo immediato.

La Corte di secondo grado, però, ha effettuato anche un’altra considerazione, particolarmente rilevante in punto di diritto: ha valutato come “dirimente ed assorbente” il fatto che il prodotto essiccato fosse stato preparato ulteriormente con la salatura, evidenziando che tale interpretazione vincolante emergeva proprio dal Regolamento di classificazione.

A prescindere dall’idoneità al consumo del prodotto, dunque, la Corte ha ritenuto che l’elemento determinante per la classificazione di questi prodotti – i pomodori secchi salati – nel capitolo 20, piuttosto che nel capitolo 07, fosse la preparazione della salatura.

Si può osservare, infatti, che il Regolamento descrive la merce da classificare nella voce 2002 come idonea al consumo, ma non esclude che un prodotto inidoneo al consumo possa comunque essere classificato in quella voce.

Nel sistema delle fonti del diritto doganale europeo, del resto, il Regolamento di classificazione non ha il compito di introdurre nuovi requisiti tariffari, modificando le norme di classificazione tariffaria contenute nel Regolamento (CEE) n. 2658/87 del Consiglio e successive modificazioni e integrazioni.

Come si evince anche dalla motivazione del Regolamento di classificazione, esso si limita ad applicare le regole generali di interpretazione del sistema tariffario, basate appunto, anzitutto, sul testo delle voci della nomenclatura combinata che, alla voce 2002, fa riferimento al concetto di preparazione ulteriore del prodotto.

Sulla questione è intervenuto di recente anche il 267th Meeting della Tariff and Statistical Nomenclature Section (Sub-Section Agriculture/Chemistry) del Customs Code Committee, svoltosi a Bruxelles nel marzo 2025.

Il Comitato ha esaminato i pomodori secchi salati, con un tenore di sale compreso fra il 3% e il 14%, non idonei al consumo immediato e conservati a temperatura ambiente.

La decisione del Comitato è di particolare importanza perché:

  • ha chiarito, in modo inequivoco, che anche i pomodori salati ed essiccati inidonei al consumo immediato sono classificabili alla VD 2002;
  • ha chiarito, altresì, che la salatura che precede l’essiccazione del prodotto rappresenta un’ulteriore preparazione che può essere idonea a spostare la classificazione del prodotto nel capitolo 20 anche quando non raggiunge le percentuali indicate nel Reg. (UE) 2080/2020, sempreché la percentuale non sia irrisoria, ossia almeno del 3%. Secondo il Comitato, infatti, la salatura del prodotto esaminato non è una tecnica di conservazione provvisoria e non consente quindi la classificazione nella VD 0711. Anche la classificazione nella VD 0712 è esclusa perché i processi di essiccazione non richiedono necessariamente l’aggiunta di sale, che si configura quindi come preparazione ulteriore;
  • ha ribadito la centralità delle Regole Generali per l’Interpretazione della Nomenclatura Combinata, privilegiando il testo delle voci tariffarie rispetto a descrizioni specifiche riportate nei Regolamenti di classificazione, che in questo caso non esaurivano la tipologia di prodotti classificabili nella voce considerata.

La decisione del Comitato, pertanto, contribuisce a consolidare il quadro delle operazioni commerciali internazionali nel settore agroalimentare e rappresenta un punto di riferimento utile sia per le Amministrazioni doganali degli Stati membri, sia per le imprese, che possono così pianificare, in modo più consapevole e strategico, le proprie attività doganali e fiscali legate alle importazioni di siffatti prodotti.

— NOTE

[1] Tra le varie, C.G.T. I grado Trieste sentenze nn. 4-5-6-22-23 del 2025 e 244-245-246-247-248-250-251 del 2024.

[2] C.G. UE ha più volte affermato il principio secondo cui “per la classificazione doganale l’elemento decisivo è rappresentato dalle caratteristiche e proprietà oggettive della merce da classificare; tali caratteristiche devono trovare rispondenza nel testo della nomenclatura, nelle note di sezione ed in quelle di capitolo” (cfr. sent. C-175/82 dd.17.03.1983; C-200/84 dd.10.10.1985; C-227/89 dd.18.09.90 e C-33/92 dd.24.05.92).

[3] C.G. UE C-165/95 dd.17.06.1997 “13: Secondo una giurisprudenza costante, la certezza del diritto e la facilità dei controlli esigono che il criterio determinante ai fini della classificazione doganale delle merci venga ricercato in linea generale nelle loro caratteristiche e proprietà obiettive, quali sono definite dal testo delle voci della Tariffa doganale comune e dalle note relative alle sezioni o ai capitoli (sentenza 17 aprile 1997, cause riunite C-274/95, C-275/95 e C-276/95, Wünsche, Racc. pag. I-2091, punto 15). Allo stesso modo, ai fini dell’interpretazione della Tariffa doganale comune, le note che precedono i capitoli della Tariffa doganale comune nonché le note esplicative della nomenclatura del consiglio di cooperazione doganale costituiscono mezzi importanti per garantire l’applicazione uniforme di tale Tariffa e come tali possono essere considerati strumenti validi per l’interpretazione della stessa, senza però essere giuridicamente vincolanti (v. sentenze 14 dicembre 1995, cause riunite C-106/94 e C-139/94, Colin e Dupré, Racc. pag. I-4759, punto 21, e 20 giugno 1996, causa  C-121/95, VOBIS Microcomputer, Racc. pag. I-3047, punto 13).  Più di recente – C.G. UE C.375/24 dd.01/08/2025: “38…conformemente alla regola generale 1 per l’interpretazione della NC, la classificazione delle merci è determinata dal testo delle voci e delle note premesse alle sezioni o ai capitoli di tale nomenclatura.  39 Per garantire la certezza del diritto e facilitare i controlli, il criterio decisivo per la classificazione doganale delle merci va ricercato, in linea di principio, nelle loro caratteristiche e proprietà oggettive, quali definite nel testo della voce della NC e delle note di sezioni o di capitoli (sentenze del 10 dicembre 1975, V. e M., 53/75, EU:C:1975:173, punto 9, nonché del 28 novembre 2024, B.T., C-129/23 e C-567/23, EU:C:2024:995, punto 39).  40 Inoltre, la Corte ha ripetutamente dichiarato che, nonostante il fatto che le note esplicative del SA e della NC non siano vincolanti, esse costituiscono strumenti importanti per garantire l’applicazione uniforme della tariffa doganale comune e, in quanto tali, forniscono un valido orientamento per la sua interpretazione (sentenze del 15 febbraio 1977, D., 69/76 e 70/76, EU:C:1977:25, punto 4, nonché dell’8 maggio 2025, P.H., C-252/24, EU:C:2025:339, punto 35)”.

Francesca Messina
Aurora Bonso