Corte di Giustizia dell’Unione Europea, Sezione V, sentenza 5/2/2026, causa C-619/24 – Pres. Arastey Sahùn, Rel. Gratsias – JG c/ Hauptzollamt Dusseldorf

Misure restrittive in considerazione delle azioni della Federazione russa che destabilizzano la situazione in Ucraina – Regolamento (UE) n. 833/2014 – Articolo 3 decies, paragrafi 1 e 3 bis quinquies – Allegato XXI – Divieto di importare nell’Unione europea beni che generano introiti significativi per la Federazione russa – Importazione di un veicolo

L’articolo 3 decies, paragrafo 1, del Regolamento (UE) n. 833/2014 del Consiglio, del 31 luglio 2014, concernente misure restrittive in considerazione delle azioni della Russia che destabilizzano la situazione in Ucraina, come modificato dal Regolamento (UE) 2022/576 del Consiglio, dell’8 aprile 2022, deve essere interpretato nel senso che il divieto di acquisto, di importazione o di trasferimento, nell’Unione europea, che tale disposizione prevede, si applica a qualsiasi bene rientrante nell’ambito dei codici della nomenclatura combinata citati nell’allegato XXI di tale Regolamento, come modificato dal Regolamento (UE) 2022/1904 del Consiglio, del 6 ottobre 2022, senza che sia necessario verificare per ciascuna operazione, considerata individualmente, se l’acquisto, l’importazione o il trasferimento in questione generi introiti significativi per la Federazione russa.

 

Il 27 gennaio 2023 il ricorrente, cittadino russo residente a Düsseldorf (Germania), ha acquistato in Russia un autoveicolo usato, che ha fatto immatricolare a suo nome in Russia e con il quale, l’11 maggio 2023, si è recato in Polonia. Dal territorio di detto Stato membro tale veicolo, privo di targa d’immatricolazione, è stato trasportato su un rimorchio fino a Düsseldorf, dove è stato dichiarato per l’importazione definitiva. Tuttavia, l’ufficio doganale ha sequestrato il veicolo in questione e ha invalidato la dichiarazione in dogana in quanto l’importazione era vietata dall’articolo 3 decies, paragrafo 1, del Regolamento n. 833/2014, come modificato dal Regolamento 2022/576.

A fronte del ricorso avverso il provvedimento di sequestro, il Finanzgericht Düsseldorf (Tribunale tributario di Düsseldorf, Germania) ha deciso di sottoporre alla Corte di Giustizia dell’Unione una questione pregiudiziale.

In particolare, è stato chiesto alla Corte se l’articolo 3 decies, paragrafo 1, del Regolamento n. 833/2014, come modificato dal Regolamento 2022/576, dovesse essere interpretato nel senso che il divieto di acquisto, di importazione o di trasferimento, nell’Unione, che tale disposizione prevede, si applicasse a qualsiasi bene rientrante nell’ambito dei codici della NC citati nell’allegato XXI di tale Regolamento, come modificato dal Regolamento 2022/1904, senza che fosse necessario verificare, per ciascuna operazione, considerata individualmente, se l’acquisto, l’importazione o il trasferimento in questione generi introiti significativi per la Federazione russa: ciò in quanto le versioni in lingua tedesca e neerlandese di detta disposizione potevano essere intese nel senso che, per rientrare nell’ambito di applicazione del divieto previsto alla medesima disposizione, un’operazione vertente sui beni elencati nell’allegato XXI del Regolamento n. 833/2014, come modificato dal Regolamento 2022/1904, doveva, in aggiunta, generare concretamente introiti per la Federazione russa. Al contrario, altre versioni linguistiche, quali quelle in lingua spagnola, inglese e francese non potevano essere oggetto di una siffatta interpretazione.

Nel rispondere nel senso di cui alla massima, la Corte ha osservato che la formulazione utilizzata in una delle versioni linguistiche di una disposizione del diritto dell’Unione non può essere l’unico elemento a sostegno dell’interpretazione di tale disposizione, né si può attribuire ad essa un carattere prioritario rispetto alle altre versioni linguistiche. Le disposizioni del diritto dell’Unione devono infatti essere interpretate e applicate in modo uniforme, alla luce delle versioni vigenti in tutte le lingue dell’Unione. In caso di divergenza tra le diverse versioni linguistiche di un testo del diritto dell’Unione, la disposizione di cui trattasi deve essere interpretata in funzione dell’economia generale e della finalità della normativa di cui essa fa parte.

Pertanto, per quanto riguarda il contesto in cui si inserisce l’articolo 3 decies, paragrafo 1, in esame, la Corte ha ricordato che il Regolamento n. 833/2014 mira, conformemente all’articolo 215 TFUE, all’adozione delle misure necessarie per conferire efficacia alla decisione 2014/512, come risulta altresì dal considerando 2 del Regolamento 2022/576. A tale titolo, l’articolo 4 duodecies, paragrafo 1, della decisione 2014/512, come modificata dalla decisione 2022/578, dispone che è vietato acquistare, importare o trasferire nell’Unione, direttamente o indirettamente, se sono originari della Russia o sono esportati dalla Russia, i beni che generano introiti significativi per la Federazione russa consentendole di intraprendere azioni che destabilizzano la situazione in Ucraina. Peraltro, il paragrafo 6 di tale articolo 4 duodecies enuncia che “l’Unione adotta le misure necessarie per determinare i prodotti coperti dal presente articolo“.

Dalle disposizioni di detto articolo 4 duodecies risulta che, nell’ambito del regime introdotto da tale articolo, l’Unione è competente a determinare i prodotti il cui acquisto, importo o trasferimento devono essere considerati all’origine di introiti significativi per la Federazione russa e, pertanto, rientranti nell’ambito di applicazione del divieto di cui all’articolo 4 duodecies, paragrafo 1, della decisione 2014/512, come modificata dalla decisione 2022/578, nonché all’articolo 3 decies, paragrafo 1, del Regolamento n. 833/2014, come modificato dal Regolamento 2022/576.

Di conseguenza, l’articolo 3 decies, paragrafo 1, del Regolamento n. 833/2014, come modificato dal Regolamento 2022/576, vieta l’acquisto, l’importazione o il trasferimento, nell’Unione, di un bene soltanto qualora, considerata individualmente, una siffatta operazione generi introiti significativi per la Federazione russa. Tale disposizione vieta l’insieme delle operazioni vertenti su uno dei beni elencati nell’allegato XXI del Regolamento n. 833/2014, come modificato dal Regolamento 2022/1904.

Tale interpretazione è corroborata dalle eccezioni al divieto previsto all’articolo 3 decies, paragrafo 1, del Regolamento n. 833/2014, come modificato dal Regolamento 2022/576, che risultano dall’inserimento, a tale articolo 3 decies, di un paragrafo 3 bis dal Regolamento 2022/1904, e dei paragrafi 3 bis bis e 3 bis ter dal Regolamento 2023/2878. Infatti, ai sensi della prima di tali eccezioni, il divieto previsto all’articolo 3 decies, paragrafo 1, del Regolamento n. 833/2014, come modificato dal Regolamento 2022/576, non si applica, in particolare, agli acquisti in Russia che sono necessari all’uso personale dei cittadini degli Stati membri e dei loro familiari diretti. Analogamente, le altre eccezioni consentono alle autorità competenti degli Stati membri di consentire, da un lato, l’importazione di beni che sono destinati all’uso strettamente personale da parte di persone fisiche che si recano nell’Unione o dei loro familiari più stretti e limitatamente agli effetti personali appartenenti a tali persone e che sono manifestamente non destinati alla vendita, nonché, dall’altro lato, l’ingresso nell’Unione di un veicolo non destinato alla vendita e appartenente a un cittadino di uno Stato membro o un suo familiare più stretto che è residente in Russia ed entra nell’Unione alla guida di tale veicolo per uso strettamente personale.

Orbene, se il divieto stabilito all’articolo 3 decies, paragrafo 1, di tale Regolamento, come modificato dal Regolamento 2022/576, si applicava soltanto qualora l’acquisto, l’importazione o il trasferimento in questione, considerati individualmente, fosse tale da generare, viste le sue particolari caratteristiche, introiti significativi per la Federazione russa, non sarebbe necessario prevedere tali eccezioni. Infatti, queste ultime riguardano, da un lato, beni acquistati in Russia che sono necessari all’uso personale delle persone fisiche interessate. Tale esigenza sottolinea che si tratta di beni che sono considerati indispensabili a tal riguardo, escludendo qualsiasi bene di lusso o di valore superiore alla media che possa, per tale motivo, generare siffatti introiti. Dall’altro lato, i beni considerati da dette eccezioni devono appartenere alle persone fisiche interessate e l’importazione di questi ultimi si limita ai loro effetti personali e a beni che non sono manifestamente destinati alla vendita. Ne consegue che tali eccezioni vertono su operazioni che, per loro stessa natura, non sono in grado di generare siffatti introiti.

Un’interpretazione secondo la quale il divieto previsto all’articolo 3 decies, paragrafo 1, del Regolamento n. 833/2014, come modificato dal regolamento 2022/576, si applica a tutti i beni elencati nell’allegato XXI di tale Regolamento, come modificato dal Regolamento 2022/1904, senza che sia necessario verificare, per ciascuna operazione, considerata individualmente, se l’acquisto, l’importazione o il trasferimento in questione generi introiti significativi per la Federazione russa è inoltre corroborata dalla finalità perseguita dalla normativa in cui tale disposizione si inserisce.

Infatti, dal considerando 2 del Regolamento n. 833/2014 emerge che esso ha come scopo di applicare misure restrittive supplementari “onde aumentare i costi delle azioni intraprese dalla Russia per compromettere l’integrità territoriale, la sovranità e l’indipendenza dell’Ucraina e onde promuovere una soluzione pacifica della crisi“.

Peraltro, il Regolamento n. 833/2014, come modificato dal Regolamento 2022/576, mira all’adozione delle misure necessarie per conferire efficacia alla decisione 2014/512. A tal riguardo, la Corte ha osservato che, secondo il considerando 6 della decisione 2022/578, la quale ha modificato tale decisione 2014/512, occorreva, in vista della gravità della situazione e in risposta all’aggressione militare della Federazione russa nei confronti dell’Ucraina, introdurre ulteriori misure restrittive relative, in particolare, all’introduzione di “ulteriori restrizioni all’importazione di taluni beni esportati o provenienti dalla Russia“.

Orbene, l’applicazione del divieto previsto all’articolo 3 decies, paragrafo 1, di tale Regolamento, come modificato dal Regolamento 2022/576, a qualsiasi bene rientrante nei codici della NC citati nell’allegato XXI di tale Regolamento, come modificato dal Regolamento 2022/1904, è atto a perseguire, in modo efficace, siffatti obiettivi, mentre la realizzazione di questi ultimi sarebbe, al contrario, compromessa se tale applicazione fosse subordinata alla constatazione che il prodotto in questione, considerato individualmente, genera introiti significativi per la Federazione russa.

Corte di Giustizia dell’Unione Europea, Sezione IV, sentenza 26/1/2026, cause riunite C-72/24 e 73/24 – Pres. Jarukaitis, Rel. Frendo – HF e WI c/ Anexartiti Archi Dimosion Esodon

Unione doganale – Regolamento (CEE) n. 2913/92 – Codice doganale comunitario – Regolamento (UE) n. 952/2013 – Codice doganale dell’Unione – Importazioni di merci – Valore in dogana – Sottovalutazione – Metodi secondari di determinazione del valore in dogana – Metodo fondato sul “prezzo minimo accettabile” (PMA) calcolato sulla base di valori statistici aggregati stabiliti a livello dell’Unione europea – Ammissibilità – Condizioni

 

L’articolo 31, paragrafo 1 e paragrafo 2, lettere f) e g), del codice doganale comunitario, come modificato dal Regolamento (CE) n. 82/97 del Parlamento europeo e del Consiglio, del 19 dicembre 1996, nonché l’articolo 74, paragrafo 3, del codice doganale dell’Unione, letto in combinato disposto con l’articolo 144, paragrafo 1 e paragrafo 2, lettere f) e g), del Regolamento di esecuzione (UE) 2015/2447 della Commissione, del 24 novembre 2015, recante modalità di applicazione di talune disposizioni del codice doganale dell’Unione, devono essere interpretati nel senso che essi non ostano a che, nel corso di un controllo a posteriori durante il quale, da un lato, un controllo fisico delle merci importate non sia possibile e, dall’altro, la descrizione di queste ultime nei documenti che accompagnano la dichiarazione in dogana sia effettuata in termini generici e imprecisi, cosicché non sia possibile determinare il valore in dogana delle merci importate in conformità agli articoli 29 e 30 del codice doganale comunitario, come modificato, nonché all’articolo 70 e all’articolo 74, paragrafo 2, del codice doganale dell’Unione, esso possa essere determinato sulla base di un “prezzo minimo accettabile” (lowest acceptable price – PMA), il quale è calcolato sulla base di valori statistici aggregati stabiliti a livello dell’Unione europea, a condizione che l’operatore economico interessato benefici della possibilità di giustificare i prezzi più bassi indicati nella dichiarazione in dogana.

L’articolo 31, paragrafo 1, del codice doganale comunitario, come modificato dal regolamento n. 82/97, e l’articolo 74, paragrafo 3, del codice doganale dell’Unione, devono essere interpretati nel senso che, quando il valore in dogana è valutato in considerazione di un “prezzo minimo accettabile” (lowest acceptable price – PMA) calcolato sulla base di valori statistici aggregati stabiliti a livello dell’Unione europea, da un lato, le importazioni utilizzate per ottenere tali dati devono essere le importazioni effettuate nello stesso momento o pressappoco nello stesso momento di quelle oggetto del controllo a posteriori e, dall’altro, il termine di 90 giorni, previsto all’articolo 152, paragrafo 1, lettera b), delle disposizioni d’applicazione del codice doganale comunitario, come modificato dal regolamento (CE) n. 3254/94 della Commissione, del 19 dicembre 1994, e all’articolo 142, paragrafo 2, del regolamento di esecuzione 2015/2447, è altresì applicabile, per analogia, e tale termine può essere applicato con una ragionevole elasticità.

L’articolo 81 del codice doganale comunitario, come modificato dal regolamento n. 82/97, e l’articolo 177 del codice doganale dell’Unione devono essere interpretati nel senso che essi non ostano a che le autorità doganali effettuino la rivalutazione del valore in dogana delle merci di cui trattasi, a seguito di un controllo a posteriori, secondo il metodo di semplificazione delle dichiarazioni in dogana previsto in detti articoli 81 e 177, che sia stato utilizzato al momento dell’importazione di queste ultime su domanda del dichiarante.

L’articolo 201 della direttiva 2006/112/CE del Consiglio, del 28 novembre 2006, relativa al sistema comune d’imposta sul valore aggiunto, deve essere interpretato nel senso che la persona considerata proprietaria dei beni importati a titolo del pagamento dell’imposta sul valore aggiunto all’importazione può essere debitrice di tale imposta, qualora determinate disposizioni nazionali la designino o la riconoscano, in modo esplicito e inequivocabile, come tale.

 

I fatti alla base delle due cause sono sostanzialmente i medesimi e riguardano l’acquisto, tra il 2014 e il 2016, di prodotti tessili in Turchia da parte due soggetti nell’ambito della loro attività commerciale.

Dichiarazioni in dogana relative a tali prodotti sono state presentate presso le autorità doganali greche conformemente alla procedura semplificata di dichiarazione di cui all’articolo 81 del codice doganale comunitario, che prevedeva che tali autorità potessero accettare, su richiesta del dichiarante, che l’intera spedizione di merci di diversa classificazione tariffaria venisse tassata secondo la classificazione tariffaria della merce soggetta al dazio all’importazione più alto.

Nel corso dell’anno 2016, a seguito di una denuncia per sottovalutazione di merci importate, le autorità doganali hanno condotto un’indagine, al termine della quale è emerso che sussistevano fondati indizi del fatto che il valore in dogana indicato in diverse dichiarazioni in dogana presentate era inesatto e che il destinatario delle merci designato in tali dichiarazioni non era il proprietario reale di tali merci.

A causa dei loro dubbi, le autorità doganali hanno effettuato, il 14 dicembre 2016, un controllo a posteriori di tali dichiarazioni in dogana, al termine del quale hanno concluso che esisteva un sistema di contrabbando che era all’origine di 289 false dichiarazioni di importazione. A tal riguardo le autorità doganali hanno considerato che, mediante un meccanismo complesso di evasione, tale sistema comportasse la dichiarazione di valori in dogana significativamente inferiori ai valori minimi commercialmente sostenibili.

Tuttavia le autorità doganali hanno ritenuto che, a causa dell’impossibilità di un controllo fisico a posteriori delle merci in questione e della descrizione generale di queste ultime nelle fatture corrispondenti, esse non erano in grado di ricostruire i prezzi reali effettivamente pagati per tali merci ai fornitori turchi.

Date tali circostanze, al fine di determinare il valore in dogana di dette merci le autorità doganali si sono dunque basate su un “prezzo di entrata” o “prezzo minimo accettabile” (lowest acceptable price; in prosieguo: il “PMA”) utilizzando uno strumento di valutazione dei rischi basato su dati a livello dell’Unione, elaborato dall’Ufficio europeo per la lotta antifrode (OLAF).

Tale metodo consiste, anzitutto, nel calcolare un “prezzo medio rettificato” (cleaned average price; in prosieguo: il “PMR”), denominato anche il “prezzo equo” (fair price o fair value). I PMR, espressi in prezzo al chilogrammo, sono calcolati sulla base dei prezzi mensili all’importazione dei prodotti di cui trattasi provenienti dalla Turchia estratti da Comext, la banca dati di riferimento per le statistiche dettagliate del commercio internazionale dei beni gestita da Eurostat.

Viene poi calcolata una media per tutta l’Unione sulla base aritmetica, vale a dire la media non ponderata, dei PMR di tutti gli Stati membri. Per il calcolo di tale media i valori estremi (outliers), vale a dire i valori anormalmente alti o bassi, sono esclusi.

Infine, viene calcolato un valore corrispondente al 50% dei PMR, che costituisce il PMA. Quest’ultimo, anch’esso espresso in prezzo al chilogrammo, è utilizzato come profilo o soglia di rischio che consente alle autorità doganali degli Stati membri di individuare i valori particolarmente bassi dichiarati all’importazione e, di conseguenza, le importazioni che presentano un rischio significativo di sottovalutazione.

Infatti, le autorità doganali di tutti gli Stati membri hanno a loro disposizione un sistema di comunicazione, vale a dire il sistema d’informazione antifrode (Anti Fraud Information System; in prosieguo: l’”AFIS”), al quale partecipa anche l’OLAF. Mediante tale sistema e utilizzando, più specificamente, il programma di monitoraggio automatizzato corrispondente (Automated Monitoring Tool; in prosieguo: l’”AMT”), è per loro possibile individuare i casi di sottovalutazione.

Nel caso di specie, sulla base del PMA così calcolato le autorità greche hanno determinato il “prezzo unitario” ai sensi dell’articolo 30, paragrafo 2, lettera c), del codice doganale comunitario. Dette autorità hanno motivato tale scelta alla luce dell’impossibilità di basarsi, da un lato, sul valore negoziale fittizio dei prodotti di cui trattasi, deliberatamente sottovalutati, e, dall’altro, sul valore negoziale di prodotti identici o similari, tenuto conto della descrizione incompleta di tali prodotti nelle fatture allegate alle dichiarazioni in dogana presentate. Inoltre, dette autorità non sono state in grado di controllare materialmente le merci di cui trattasi all’atto del loro controllo a posteriori, dato che queste ultime erano sfuggite al sequestro.

A tal riguardo, le autorità doganali hanno constatato che nessuno dei partecipanti al sistema di contrabbando di cui trattasi aveva fornito, nell’ambito delle sue spiegazioni, elementi che consentissero di ritenere che i valori in dogana presi in considerazione fossero molto più alti dei prezzi effettivamente pagati.

A fronte dei ricorsi degli interessati, il Tribunale amministrativo di primo grado di Salonicco, Grecia, ha posto alla Corte di Giustizia dell’Unione una serie di questioni pregiudiziali, risolte con le massime che precedono.

Con le questioni dalla prima alla terza nelle due cause, è stato chiesto alla Corte di chiarire, in sostanza, se l’articolo 30 e l’articolo 31, paragrafo 1 e paragrafo 2, lettere f) e g), del codice doganale comunitario, e l’articolo 74 del codice doganale dell’Unione debbano essere interpretati nel senso che essi ostano a che, nel corso di un controllo a posteriori durante il quale, da un lato, un controllo fisico delle merci importate non sia possibile e, dall’altro, la descrizione di queste ultime nei documenti che accompagnano la dichiarazione in dogana sia effettuata in termini generici e imprecisi, cosicché il valore in dogana non possa essere determinato sulla base del valore di transazione di tali merci in conformità all’articolo 29 del codice doganale comunitario e all’articolo 70 del codice doganale dell’Unione, tale valore sia determinato sulla base del PMA, che è calcolato sulla base di valori statistici aggregati stabiliti a livello dell’Unione.

La Corte ha osservato che, allorquando non sia possibile disporre del valore di transazione, la valutazione in dogana è effettuata conformemente alle disposizioni dell’articolo 30 del codice doganale comunitario o dell’articolo 74, paragrafi 1 e 2, del codice doganale dell’Unione, applicando, in sequenza, i metodi previsti a tali disposizioni.

Tuttavia, qualora – come nella vicenda esaminata dalla Corte – non sia possibile determinare il valore in dogana delle merci importate neppure sulla base dell’articolo 30 del codice doganale comunitario e dell’articolo 74, paragrafi 1 e 2, del codice doganale dell’Unione, la valutazione in dogana deve essere effettuata conformemente alle disposizioni dell’articolo 31 del codice doganale comunitario e dell’articolo 74, paragrafo 3, del codice doganale dell’Unione.

A tal fine la Corte ha ricordato che, in virtù dell’articolo 31, paragrafo 1, del codice doganale comunitario e dell’articolo 74, paragrafo 3, del codice doganale dell’Unione, quando il valore in dogana delle merci importate non può essere determinato a norma, rispettivamente, degli articoli 29 e 30 del codice doganale comunitario, da un lato, e dell’articolo 74, paragrafi 1 e 2, del codice doganale dell’Unione, dall’altro, esso viene determinato, sulla base dei dati disponibili nell’Unione, mediante mezzi ragionevoli compatibili con i principi e con le disposizioni generali degli accordi internazionali nonché con il capo 3 di tali codici.

Per quanto riguarda, in primo luogo, la questione se l’articolo 31, paragrafo 1, del codice doganale comunitario non osti all’utilizzo di un PMA, la Corte ha rilevato che il punto 2 della nota interpretativa in materia di valore in dogana relativa a tale disposizione, che figura nell’allegato 23 al Regolamento di applicazione, sottolinea che i metodi di valutazione da utilizzare a norma di detta disposizione devono essere quelli definiti dagli articoli da 29 a 30, paragrafo 2, di tale codice, ma che una “ragionevole elasticità” nell’applicazione di tali metodi è conforme agli obiettivi e alle disposizioni dell’articolo 31, paragrafo 1, di detto codice.

Tenuto conto di tale esigenza e della “ragionevole elasticità” con la quale, in conformità al punto 2 della nota interpretativa, i metodi di determinazione del valore in dogana definiti dall’articolo 29 all’articolo 30, paragrafo 2, del codice doganale comunitario devono essere applicati nell’ambito dell’articolo 31, paragrafo 1, del codice doganale comunitario, la Corte ha concluso che dati come il PMA calcolato sulla base di valori statistici aggregati stabiliti a livello dell’Unione e contenuti in una banca dati stabilita a livello dell’Unione costituiscono “dati disponibili nella Comunità”, ai sensi dell’articolo 31, paragrafo 1, del codice doganale comunitario ed è possibile prenderli in considerazione ai fini della determinazione del valore in dogana delle merci di cui trattasi, fermo restando che, ai sensi dell’articolo 31, paragrafo 2, lettere f) e g), del codice doganale comunitario, nessun valore in dogana deve essere determinato sulla base, rispettivamente, di valori in dogana minimi e di valori in dogana arbitrari o fittizi. Identico ragionamento è stato poi sviluppato dalla Corte con riguardo all’art. 74, paragrafo 3, CDU, che si richiama similmente ad una “ragionevole flessibilità”.

E’ stato poi chiesto ai Giudici eurounionali di chiarire se l’articolo 31, paragrafo 1, del codice doganale comunitario e l’articolo 74, paragrafo 3, del codice doganale dell’Unione debbano essere interpretati nel senso che, nel caso in cui essi non ostino all’utilizzo di un PMA, calcolato sulla base di valori statistici aggregati stabiliti a livello dell’Unione per la determinazione del valore in dogana delle merci importate, le importazioni utilizzate per ottenere tali dati devono essere le importazioni effettuate nello stesso momento o pressappoco nello stesso momento di quelle oggetto del controllo a posteriori e, se del caso, se l’intervallo di tempo massimo che deve essere preso in considerazione tra le importazioni oggetto di tale controllo e quelle cui si riferisce il PMA possa, per analogia, essere quello di 90 giorni, previsto all’articolo 152, paragrafo 1, lettera b), del Regolamento di applicazione e all’articolo 142, paragrafo 2, del Regolamento di esecuzione.

Al riguardo, la Corte ha osservato che l’articolo 30, paragrafo 2, lettere a) e b), del codice doganale comunitario e l’articolo 74, paragrafo 2, lettere a) e b), del codice doganale dell’Unione statuiscono l’obbligo di tener conto del valore di transazione delle merci esportate “nello stesso momento o pressappoco nello stesso momento” delle merci da valutare mira a garantire che siano prese in considerazione le operazioni avvenute in una data sufficientemente prossima a quella di esportazione, in modo da evitare il rischio di una modifica sostanziale delle pratiche commerciali e delle condizioni di mercato che incidono sui prezzi delle merci da valutare.

Quindi, all’atto della determinazione del valore in dogana in conformità a tali disposizioni, l’autorità doganale può limitarsi ad utilizzare dati relativi a valori di mercato relativi ad un periodo di 90 giorni, di cui 45 precedenti e 45 successivi allo sdoganamento delle merci da valutare. Infatti, tale periodo appare sufficientemente prossimo alla data di esportazione, in modo da evitare il rischio di una modifica sostanziale delle pratiche commerciali e delle condizioni di mercato che incidono sui prezzi delle merci da valutare.

Inoltre, la Corte ha osservato che l’articolo 152, paragrafo 1, lettera b), del Regolamento di applicazione e l’articolo 142, paragrafo 2, del Regolamento di esecuzione dispongono che, nel caso in cui le merci importate o le merci identiche o similari importate non siano vendute al momento, o pressappoco al momento, dell’importazione delle merci oggetto della valutazione, il valore in dogana delle merci importate è basato sul prezzo unitario al quale sono vendute, tali e quali, nell’Unione dette merci, o merci identiche o similari, importate alla data più ravvicinata successiva all’importazione delle merci oggetto della valutazione, e comunque entro 90 giorni da tale importazione.

Infine la Corte – dopo aver affermato anche il principio per cui l’articolo 81 del codice doganale comunitario e l’articolo 177 del codice doganale dell’Unione devono essere interpretati nel senso che essi non ostano a che le autorità doganali effettuino la rivalutazione del valore in dogana delle merci di cui trattasi, a seguito di un controllo a posteriori, secondo il metodo di semplificazione delle dichiarazioni in dogana previsto in detti articoli 81 e 177, che sia stato utilizzato al momento dell’importazione di queste ultime su domanda del dichiarante – con riguardo alla sesta questione posta nella causa C-72/24 (con cui è stato chiesto, in sostanza, di chiarire se l’articolo 201 della direttiva 2006/112 debba essere interpretato nel senso che la persona considerata proprietaria dei beni importati a titolo del pagamento dell’IVA all’importazione può essere debitrice di tale imposta, qualora determinate disposizioni nazionali la designino o la riconoscano espressamente come tale) ha osservato che dalla formulazione dell’articolo 201 della direttiva 2006/112, secondo cui l’IVA all’importazione “è dovuta dalla o dalle persone designate o riconosciute come debitrici dallo Stato membro d’importazione”, risulta che tale articolo lascia un potere discrezionale agli Stati membri per designare i soggetti debitori di tale imposta.

Tuttavia, è indispensabile che la situazione giuridica derivante dalle misure nazionali di recepimento di una direttiva sia tanto precisa e chiara da permettere agli interessati di conoscere la portata dei loro diritti e obblighi.

Inoltre, il principio di certezza del diritto esige segnatamente che le norme giuridiche siano chiare, precise e prevedibili nei loro effetti, in particolare qualora esse possano avere conseguenze sfavorevoli per gli individui e le imprese: in tali circostanze, incombe agli Stati membri, ai fini dell’applicazione dell’articolo 201 della direttiva 2006/112, designare o riconoscere la persona o le persone debitrici dell’IVA all’importazione mediante disposizioni nazionali sufficientemente chiare e precise, nel rispetto del principio di certezza del diritto.

Ne consegue che un’eventuale designazione della persona considerata proprietaria dei beni importati a titolo del pagamento dell’IVA all’importazione prevista da uno Stato membro deve essere stabilita, in modo esplicito e inequivocabile, da tali disposizioni nazionali.

Corte di Giustizia dell’Unione Europea, Sezione VII, sentenza 20/11/2025, causa C-617/24 – Pres. e Rel. Schalin – Siegfried PharmaChemikalien Minden GmbH c/ Hauptzollamt Bielefeld

Codice doganale dell’Unione – Articolo 24, lettera d), e articolo 211, paragrafo 2 – Delega di poteri alla Commissione europea – Autorizzazione a “integrare” un atto legislativo – Regolamento delegato (UE) 2015/2446 – Articolo 172, paragrafi 1 e 2 – Validità – Effetto retroattivo di un’autorizzazione al perfezionamento attivo

L’art. 172, paragrafi 1 e 2, del Regolamento delegato (UE) n. 2015/2446 è valido, in quanto la Commissione europea, limitando in base a tale norma l’effetto retroattivo di un’autorizzazione al perfezionamento attivo, ex art. 211, paragrafo 2, del Codice, non ha modificato una norma essenziale del Codice doganale, ma ha assicurato che l’inizio dell’efficacia delle decisioni relative alle autorizzazioni con effetto retroattivo sia non già illimitato nel tempo, bensì regolamentato e specificato nella normativa doganale. In questa ottica, la disposizione contestata serve ad assicurare gli obiettivi di chiarezza e di certezza del diritto, menzionati nel “Considerando” 14 del regolamento n. 2015/2446, nonché il principio di parità di trattamento tra i soggetti di diritto.

Disposizioni come l’articolo 211, paragrafo 2, del codice doganale, le quali prevedono l’applicazione di un’esenzione dai dazi doganali, costituiscono un’eccezione al principio secondo cui i prodotti importati nell’Unione sono, di norma, assoggettati a tali dazi doganali. A tale titolo, esse devono, in quanto disposizioni a carattere derogatorio, essere interpretate restrittivamente.

Nel novembre 2018 la Siegfried Pharma chiedeva alla dogana tedesca l’autorizzazione al perfezionamento attivo, ai sensi dell’articolo 211, paragrafo 1, lettera a), del Codice doganale (“CDU”), per merci importate dalla Cina. Tale domanda non conteneva tutte le informazioni e i documenti richiesti, il che veniva segnalato alla Siegfried Pharma. Quest’ultima, tuttavia, non completava la propria domanda e, fino al 18 luglio 2019, dichiarava merci ai fini della loro immissione in libera pratica, pagando EUR 1 173 497,14 a titolo di dazi doganali.

Il 12 aprile 2021 la Società chiedeva alla dogana di rilasciarle un’autorizzazione al perfezionamento attivo con effetto retroattivo, ai sensi dell’articolo 211, paragrafo 2, CDU, per le merci che essa aveva importato dalla Cina, facendo riferimento alla propria domanda precedente. In tal modo, essa intendeva eliminare, a posteriori, gli svantaggi economici subiti a causa del pagamento dei suddetti dazi doganali. Con una decisione in data 11 luglio 2021, l’Ufficio respingeva la domanda a motivo del fatto che la società non aveva ancora fornito tutta la documentazione necessaria, né aveva dimostrato l’esistenza di un’esigenza economica, ai sensi del suddetto articolo 211, paragrafo 2, lettera a).

La Siegfried Pharma ricorreva contro tale decisione facendo valere che il presupposto relativo all’esigenza economica era soddisfatto e che la Commissione aveva ecceduto le proprie competenze limitando nel tempo, all’articolo 172 del regolamento delegato 2015/2446, l’effetto retroattivo di una siffatta autorizzazione: secondo la ricorrente, infatti, non esisteva alcuna disposizione idonea ad autorizzare la Commissione ad adottare l’articolo in questione e, in ogni caso, essa avrebbe esorbitato dal quadro normativo definito dall’articolo 211, paragrafo 2, CDU.

Il giudice adito decideva di sospendere il giudizio e chiedere alla Corte di Giustizia, in via pregiudiziale, se la disposizione contestata fosse invalida per il fatto che, da un lato, la Commissione aveva effettivamente ecceduto i limiti delle deleghe di poteri previste dall’articolo 24, lettera d), e dall’articolo 212, lettera a), CDU, e che, dall’altro, la motivazione della disposizione contestata non avrebbe soddisfatto il requisito fissato dall’articolo 296, comma 2, TFUE.

Quanto al primo quesito, la Corte ha osservato che, ai sensi dell’articolo 290, paragrafo 1, primo comma, TFUE, “[u]n atto legislativo può delegare alla Commissione il potere di adottare atti non legislativi di portata generale che integrano o modificano determinati elementi non essenziali dell’atto legislativo”.

Tale possibilità di delegare dei poteri mira a permettere al legislatore dell’Unione di concentrarsi sugli elementi essenziali di una normativa nonché sugli elementi non essenziali sui quali esso reputa opportuno legiferare, affidando al tempo stesso alla Commissione il compito di “integrare” taluni elementi non essenziali dell’atto legislativo adottato od anche di “modificare” elementi siffatti nell’ambito di una delega conferita a tale istituzione.

Conformemente al suddetto articolo 290, paragrafo 1, secondo comma, prima frase, gli obiettivi, il contenuto, la portata e la durata della delega di potere devono essere esplicitamente delimitati dall’atto legislativo che conferisce tale delega. Tale requisito implica che l’attribuzione di un potere delegato concerne l’adozione di norme che si inseriscono nel quadro normativo definito dall’atto legislativo di base.

Nel caso di specie, la Corte ha osservato che l’articolo 290, paragrafo 1, TFUE prevede soltanto due categorie di poteri delegati, ossia quella che permette di “integrare” e quella che permette di “modificare” l’atto legislativo.

Quando il legislatore dell’Unione conferisce alla Commissione la delega di un potere di “integrare” un atto legislativo, si astiene dal legiferare in maniera esaustiva e si limita a stabilire gli elementi essenziali, lasciando alla Commissione il compito di specificarli. Il mandato della Commissione è in questo caso limitato allo sviluppo nel dettaglio, nel rispetto della globalità dell’atto legislativo adottato dal legislatore, degli elementi non essenziali della normativa in questione che il legislatore non ha definito. Per contro, la delega di un potere di “modificare” un atto legislativo mira ad autorizzare la Commissione ad emendare o ad abrogare elementi non essenziali enunciati in questo atto dal legislatore. Qualora la Commissione eserciti tale potere, non è tenuta ad agire nel rispetto degli elementi che il mandato ad essa conferito mira per l’appunto a “modificare”.

Ad avviso della Corte, il silenzio mantenuto dal legislatore dell’Unione all’articolo 211, paragrafo 2, CDU riguardo all’aspetto temporale dell’effetto retroattivo delle autorizzazioni al perfezionamento attivo non equivale affatto a vietare alla Commissione di limitare nel tempo la possibilità di rilasciare una siffatta autorizzazione. Proprio al contrario, si tratta qui di un’esplicazione del fatto che, quando il legislatore dell’Unione conferisce alla Commissione un potere di “integrare” un atto legislativo, esso si astiene dal legiferare in maniera esaustiva e si limita a stabilire gli elementi essenziali, lasciando il compito di specificarli alla Commissione.

Inoltre, limitando l’effetto retroattivo di un’autorizzazione al perfezionamento attivo, l’art. 211, paragrafo 2, del Codice, non modifica una norma essenziale del codice doganale. Infatti, la semplice limitazione nel tempo dell’effetto retroattivo di una siffatta autorizzazione – effetto previsto in termini generali dal codice doganale – non implica affatto il compimento di scelte politiche rientranti nelle responsabilità proprie del legislatore dell’Unione, in quanto tale limitazione non ha la finalità di tradurre gli orientamenti fondamentali della politica dell’Unione.

Più ancora, appare necessario che l’inizio dell’efficacia delle decisioni relative alle autorizzazioni con effetto retroattivo sia non già illimitato nel tempo, bensì regolamentato e specificato nella normativa doganale. In questa ottica, la disposizione contestata serve ad assicurare gli obiettivi di chiarezza e di certezza del diritto, menzionati nel “Considerando” 14 del regolamento delegato 2015/2446, nonché il principio di parità di trattamento tra i soggetti di diritto. Questo principio esige segnatamente che situazioni paragonabili non siano trattate in maniera differente, a meno che tale diversità di trattamento non sia obiettivamente giustificata. Orbene, in assenza di armonizzazione a livello dell’Unione per quanto riguarda la data di tale inizio di efficacia, le prassi delle autorità doganali degli Stati membri in materia potrebbero variare in maniera significativa per situazioni paragonabili, senza che ciò sia giustificato da un punto di vista obiettivo.

Infine, la Corte ha rilevato che disposizioni come l’articolo 211, paragrafo 2, CDU, che prevedono l’applicazione di un’esenzione dai dazi doganali, costituiscono un’eccezione al principio secondo cui i prodotti importati nell’Unione sono, di norma, assoggettati a tali dazi doganali. A tale titolo, esse devono essere interpretate restrittivamente.

Pertanto, limitando, segnatamente, l’effetto retroattivo di un’autorizzazione al perfezionamento attivo concessa a norma del citato articolo 211, paragrafo 2, la disposizione contestata si è limitata ad applicare la regola di interpretazione restrittiva delle deroghe al principio summenzionato e, in tal modo, a contribuire alla protezione degli interessi finanziari dell’Unione quale segnatamente enunciata nel “Considerando” 39 CDU.

Alla luce delle considerazioni che precedono, la Corte ha concluso che il primo profilo di invalidità evocato dal giudice del rinvio non è tale da determinare l’invalidità della disposizione contestata.

Il secondo profilo di invalidità evocato da tale giudice verte sulla questione se la motivazione della disposizione contestata soddisfacesse il requisito di motivazione previsto dall’articolo 296, secondo comma, TFUE.

La motivazione richiesta dall’articolo 296 TFUE deve far apparire in maniera chiara e non equivoca il ragionamento seguito dall’istituzione dell’Unione, autrice dell’atto in questione. Pertanto, la motivazione deve permettere agli interessati di conoscere le giustificazioni della misura adottata e alla Corte di esercitare il proprio controllo. Non è tuttavia richiesto che essa specifichi tutti gli elementi di diritto o di fatto pertinenti. Inoltre, relativamente agli atti di portata generale, la motivazione può limitarsi ad indicare, da un lato, la situazione complessiva che ha portato all’adozione dell’atto in questione e, dall’altro, gli obiettivi generali che tale atto si propone di raggiungere. Di conseguenza, se l’atto contestato fa risultare gli aspetti essenziali dell’obiettivo perseguito dall’istituzione, sarebbe inutile esigere una motivazione specifica per ciascuna delle scelte tecniche che essa ha operato.

Nel caso di specie, la Corte ha osservato che il “Considerando” 14 del regolamento delegato 2015/2446 espone le ragioni per le quali occorrerebbe determinare le date di inizio dell’efficacia delle decisioni relative all’applicazione della normativa doganale. Secondo tale “Considerando”, occorre individuare con precisione, a fini di chiarezza e di certezza del diritto, i casi in cui una tale decisione dovrebbe produrre effetti a decorrere da una data diversa da quella in cui il richiedente la riceve o si ritiene l’abbia ricevuta. Occorrerebbe procedere in tal modo segnatamente nel caso in cui il richiedente abbia sollecitato una diversa data di decorrenza degli effetti.

Ne consegue che gli aspetti essenziali dell’obiettivo perseguito dalla Commissione risultano dal regolamento delegato 2015/2446, sicché tale istituzione ha rispettato il requisito di motivazione e, pertanto, l’esame del secondo profilo di invalidità prospettato dal giudice del rinvio, relativo ad un’eventuale inosservanza di detto requisito da parte della Commissione, non è tale da determinare l’invalidità della disposizione contestata.

Corte di Giustizia dell’Unione Europea, Sezione VI, sentenza 20/11/2025, causa C-631/23 – Pres. Ziemele, Rel. Kumin – Servoprax GmbH c/Hauptzollamt Duisburg

Classificazione doganale – Tariffa doganale comune – Nomenclatura combinata – Classificazione nella sottovoce 9018 90 84 – Lacci emostatici – Regolamento (UE) n. 952/2013 – Regolamento delegato (UE) 2015/2446 – Articolo 252, seconda frase – Validità

La sottovoce 9018 90 84 della nomenclatura combinata contenuta nell’allegato I del regolamento (CEE) n. 2658/87 del Consiglio, del 23 luglio 1987, relativo alla nomenclatura tariffaria e statistica ed alla tariffa doganale comune, come modificato dal regolamento (CE) n. 254/2000 del Consiglio, del 31 gennaio 2000, nelle versioni risultanti, in successione, dal regolamento di esecuzione (UE) 2016/1821 della Commissione, del 6 ottobre 2016, dal regolamento di esecuzione (UE) 2017/1925 della Commissione, del 12 ottobre 2017, e dal regolamento di esecuzione (UE) 2018/1602 della Commissione, dell’11 ottobre 2018, deve essere interpretata nel senso che essa non comprende i lacci emostatici consistenti in fasce elastiche munite di una chiusura a scatto e di una fibbia scorrevole, destinate ad essere avvolte al braccio del paziente per comprimerne le vene al fine di arrestare la circolazione sanguigna.

Nel marzo 2016 la Servoprax GmbH, un’impresa che commercializza dispositivi medici, ha chiesto alla dogana di Hannover di rilasciarle un’Informazione Tariffaria Vincolante (“ITV”) per quanto riguarda lacci emostatici consistenti in fasce elastiche munite di una chiusura a scatto e di una fibbia scorrevole, destinate ad essere avvolte al braccio di un paziente per comprimere le sue vene al fine di arrestare la circolazione sanguigna.

Contrariamente a quanto richiesto, l’Ufficio non ha classificato tali lacci emostatici nella sottovoce 9018 90 84 della NC, soggetta ad un’aliquota di dazi doganali dello 0%, bensì nella sottovoce 6307 90 98 della stessa, soggetta ad un’aliquota di dazi doganali del 6,3%.

Nel periodo compreso tra l’agosto 2017 e il dicembre 2019, la Società ha dichiarato, ai fini della loro immissione in libera pratica, lacci emostatici importati dalla Cina ascrivendoli alla sottovoce 6307 90 98 della NC. L’ufficio doganale centrale di Duisburg ha pertanto riscosso dazi doganali applicando un’aliquota del 6,3%.

L’8 luglio 2020 la Servoprax ha chiesto il rimborso di tali dazi doganali, sostenendo che i lacci emostatici di cui trattasi avrebbero dovuto essere classificati nella sottovoce 9018 90 84 della NC; a fronte del rigetto della richiesta, essa ha adito l’autorità giudiziaria.

Il Tribunale adito ha ritenuto opportuno sospendere il giudizio e sottoporre alla Corte di Giustizia una questione pregiudiziale con cui ha chiesto, in sostanza, se la sottovoce 9018 90 84 della NC dovesse essere interpretata nel senso che essa comprende i lacci emostatici consistenti in fasce elastiche munite di una chiusura a scatto e di una fibbia scorrevole, destinate ad essere avvolte al braccio di un paziente per comprimere le sue vene al fine di arrestare la circolazione sanguigna.

Al riguardo, la Corte ha osservato che, come risulta dalla formulazione della voce 9018 della NC, quest’ultima comprende “[s]trumenti ed apparecchi per la medicina, la chirurgia, l’odontoiatria e la veterinaria, compresi gli apparecchi di scintigrafia ed altri apparecchi elettromedicali, nonché gli apparecchi per controlli oftalmici”. Più specificamente, la sottovoce 9018 90 84 della NC è formulata “ – – altri”.

Né la NC né le sue note esplicative forniscono alcuna definizione dei termini “strumenti ed apparecchi” né, al riguardo, effettuano alcun rinvio al diritto nazionale.

In tali casi – ha osservato la Corte – la determinazione del senso e della portata dei termini utilizzati va operata conformemente al loro senso abituale nel linguaggio corrente, tenendo conto al contempo del contesto in cui essi sono utilizzati e degli scopi perseguiti dalla normativa di cui essi fanno parte.

Per quanto riguarda il senso abituale nel linguaggio corrente dei termini “strumenti ed apparecchi”, occorre rilevare, in primo luogo, che la nozione di “apparecchio”, secondo il senso abituale del termine utilizzato nelle diverse versioni linguistiche, è intesa come un assemblaggio di pezzi destinati a funzionare insieme o un insieme di elementi tecnici organizzati in un insieme più completo di un utensile e che ha una funzione. Ebbene, ad avviso della Corte non si può ritenere che i lacci emostatici di cui trattasi costituiscano un simile assemblaggio di pezzi o un simile insieme di elementi tecnici, cosicché essi non possono rientrare in tale nozione.

In secondo luogo, la nozione di “strumento” designa, secondo il significato abituale del termine utilizzato in varie versioni linguistiche, ad esempio nelle versioni in lingua inglese e francese, un utensile o un manufatto che consente di eseguire un’operazione o un lavoro. Tale accezione sembra sufficientemente ampia da poter comprendere i lacci emostatici di cui trattasi che sono fasce composte principalmente da un tessuto elastico munite di una chiusura a scatto e di una fibbia scorrevole, destinate ad essere avvolte al braccio di un paziente per comprimere le sue vene al fine di arrestare la circolazione sanguigna.

Tuttavia, il termine utilizzato in altre versioni linguistiche ha un’accezione abituale più restrittiva. Ad esempio, nella versione in lingua tedesca, il termine «Instrument» è definito, nei dizionari ai quali la Commissione fa riferimento nelle sue osservazioni scritte, come un “congegno il più delle volte finemente lavorato, spesso di costruzione complessa; utensile per lavori scientifici, tecnici”. Orbene, una tale accezione non include, a prima vista, oggetti di costruzione così semplice come i lacci emostatici.

Ha dunque concluso la Corte che il testo della voce 9018 della NC non consente, di per sé, di affermare o di escludere che i lacci emostatici di cui trattasi rientrino in tale voce.

Per quanto riguarda il contesto della sottovoce 9018 90 84 della NC, la Corte ha ricordato che essa rientra nella voce 9018 della NC, intitolata “Strumenti ed apparecchi per la medicina, la chirurgia, l’odontoiatria e la veterinaria, compresi gli apparecchi di scintigrafia ed altri apparecchi elettromedicali, nonché gli apparecchi per controlli oftalmici”, la quale fa parte del capitolo 90 della NC, intitolato “Strumenti ed apparecchi di ottica, per fotografia e per cinematografia, di misura, di controllo o di precisione, strumenti ed apparecchi medico-chirurgici, parti ed accessori di questi strumenti o apparecchi”; detto capitolo 90 appartiene alla sezione XVIII della parte seconda della NC, intitolata “Strumenti ed apparecchi di ottica, per fotografia e per cinematografia, di misura, di controllo o di precisione; strumenti ed apparecchi medico-chirurgici; orologeria; strumenti musicali; parti ed accessori di questi strumenti o apparecchi”.

Una breve analisi delle merci rientranti nel capitolo 90 della NC mostra che queste ultime sono nel complesso strumenti o apparecchi tecnici altamente elaborati e precisi, o ancora apparecchi che si distinguono da semplici prodotti di uso comune. Le note esplicative del SA relative alla parte generale di detto capitolo 90 confermano tale ambito di applicazione in quanto precisano che tale capitolo comprende “un insieme di strumenti e apparecchi molto diversi, ma che, in genere, sono caratterizzati essenzialmente per la rifinitura della loro fabbricazione e la loro grande precisione; ciò che li rende idonei, per la maggior parte, a essere particolarmente utilizzati nel campo puramente scientifico (ricerche di laboratorio, analisi, astronomia, ecc.), per applicazioni tecniche o industriali molto particolari (misure o controlli, osservazioni, ecc.) o per usi medicali”.

Ne consegue che gli strumenti o apparecchi utilizzati in ambito medico non ricadono tutti nel capitolo 90 della NC. Per potervi rientrare, essi devono presentare caratteristiche specifiche consistenti nella rifinitura della loro confezione e in una grande precisione. Il requisito della rifinitura della confezione e di una grande precisione è quindi essenziale per tale tipo di strumenti o di apparecchi.

Tale constatazione è corroborata dalle note esplicative del SA relative alla voce 9018 di quest’ultimo, le quali precisano che “[i]noltre va rilevato che la medicina e soprattutto la chirurgia (tanto umana che veterinaria) utilizzano numerosi strumenti che, in effetti, sono solo degli utensili (martelli, morsette, seghe, bulini, sgorbie, pinze, spatole, ecc.) o oggetti di coltelleria (forbici, coltelli, cesoie, ecc.). Questi articoli sono compresi in questa voce, purché siano manifestamente riconoscibili come destinati a uso medico o chirurgico, sia per la loro forma speciale, per la facilità di scomposizione ai fini dell’asepsi, per le loro caratteristiche più accurate di fabbricazione, per la natura del metallo di cui sono costituiti, sia per la loro presentazione (molto spesso in astucci o scatole che contengono un assortimento di strumenti specifici per un determinato intervento: assortimenti per parti, per autopsia, per ginecologia, per chirurgia dell’occhio o dell’orecchio, assortimenti veterinari per il parto, ecc.)”.

Anche se i lacci emostatici di cui trattasi nel procedimento principale non devono essere considerati semplici utensili, come rilevato dal giudice del rinvio, resta il fatto che le note esplicative del SA relative alla voce 9018 di quest’ultimo sottolineano le “caratteristiche più accurate di fabbricazione” delle merci contemplate in tale voce.

Il giudice del rinvio, dal canto suo, ha effettivamente constatato che i lacci emostatici di cui trattasi nel procedimento principale erano utilizzati esclusivamente da personale medico e a fini medici. Nondimeno, anche se così fosse, ciò non è sufficiente a comportare una classificazione automatica di detto prodotto in tale voce della NC.

I prodotti appartenenti al capitolo 90 della NC devono caratterizzarsi, anzitutto, per la rifinitura della loro confezione e una grande precisione. La Corte ha osservato che ciò non avviene nel caso dei lacci emostatici di cui trattasi, che sono di costruzione molto semplice, poiché sono fasce elastiche munite di una chiusura a scatto e di una fibbia scorrevole, destinate ad essere avvolte al braccio di un paziente per comprimere le sue vene al fine di arrestare la circolazione sanguigna.

Tale interpretazione è confermata dalla giurisprudenza della Corte, nella quale la stessa ha precisato che, per quanto riguarda i prodotti di semplice costruzione, non è sufficiente che simili prodotti siano destinati a fini medici per rientrare nella voce 9018 della NC.

Pertanto, i lacci emostatici di cui trattasi nel procedimento principale, che corrispondono alla descrizione di cui al punto 37 della presente sentenza, non possono, conformemente al punto 1, lettera b), delle note relative al capitolo 90 della NC, essere classificati in tale capitolo, ma rientrano piuttosto nella sezione XI della parte seconda della NC, intitolata “Materie tessili e loro manufatti”.

Corte di Giustizia dell’Unione Europea, Sezione VIII, sentenza 30/10/2025, causa C-500/24 – Pres. f.f. Rodin, Rel. Fenger – Massimo Dutti S.A. c/ Administracion General del Estado

Codice doganale comunitario – Articolo 29 – Valore in dogana delle merci – Determinazione – Merci vendute per l’esportazione a destinazione del territorio doganale dell’Unione europea – Regolamento (CEE) n. 2454/93 – Articolo 147 – Vendite successive

L’articolo 29 del codice doganale comunitario e l’articolo 147 delle sue  disposizioni d’applicazione devono essere interpretati nel senso che quando talune merci sono state oggetto di due vendite prima della loro introduzione nel territorio doganale dell’Unione europea per esservi o vincolate al regime del deposito doganale o immesse in libera pratica, la prima vendita non può essere considerata conclusa ai fini dell’esportazione di tali merci verso il territorio doganale dell’Unione, qualora, al momento di tale prima vendita, fosse unicamente dimostrato che dette merci erano destinate a essere introdotte in tale territorio, senza che il luogo di commercializzazione finale di queste ultime fosse ancora stato determinato.

 

La Massimo Dutti è una società la cui attività principale consiste nella distribuzione di articoli di moda. Tali merci sono fabbricate in paesi asiatici e sono vendute (cd. “prima vendita”), dai fabbricanti, alla ITX TRADING S.A., società con sede in Svizzera e, successivamente, rivendute (cd. “seconda vendita”) dalla ITX alla Massimo Dutti.

Successivamente a tale seconda vendita, le merci sono trasportate direttamente dai paesi di fabbricazione verso la Spagna. La maggior parte di tali merci è immessa in libera pratica mentre un’altra parte di queste ultime è vincolata al regime di deposito doganale. Le merci immesse in libera pratica sono o commercializzate nell’Unione o esportate verso paesi terzi. Infatti, le etichette consentono la commercializzazione delle merci in diversi paesi.

Per gli anni 2014 e 2015, la Massimo Dutti ha dichiarato come valore in dogana il valore fatturato dai fabbricanti asiatici alla ITX, vale a dire il prezzo al quale è stata conclusa la prima vendita, ma l’amministrazione finanziaria ha ritenuto che la prima vendita non fosse stata conclusa ai fini dell’esportazione verso il territorio doganale dell’Unione. Di conseguenza, essa ha ritenuto che il valore in dogana da prendere in considerazione era quello che aveva effettivamente condotto all’importazione delle merci nell’Unione, ossia la seconda vendita.

Detta amministrazione ha dunque emesso avvisi di accertamento vertenti sui dazi doganali per gli anni 2014 e 2015, impugnati dalla Massimo Dutti con un ricorso respinto sia in primo che in secondo grado.

La Corte Suprema spagnola, adita quale giudice di ultima istanza, ha ritenuto di dover sottoporre alla Corte di Giustizia dell’Unione europea due questioni pregiudiziali.

Con esse è stato chiesto, in sostanza, se l’articolo 29 del codice doganale comunitario e l’articolo 147 delle sue disposizioni di applicazione debbano essere interpretati nel senso che, quando talune merci sono state oggetto di due vendite prima della loro introduzione nel territorio doganale dell’Unione per esservi o vincolate al regime del deposito doganale o immesse in libera pratica, la prima vendita non può essere considerata conclusa ai fini dell’esportazione di tali merci verso il territorio doganale dell’Unione, qualora, al momento di tale prima vendita, fosse unicamente dimostrato che dette merci erano destinate a essere introdotte in tale territorio, senza che il luogo di commercializzazione finale di queste ultime fosse ancora stato determinato.

Nell’affermare il principio di cui in massima, la Corte ha osservato che, secondo una giurisprudenza costante, il diritto dell’Unione in materia di valutazione in dogana mira a stabilire un sistema equo, uniforme e neutro che escluda l’impiego di valori in dogana arbitrari o fittizi. Il valore in dogana deve dunque riflettere il valore economico reale di una merce importata, valore che dev’essere determinato, in via prioritaria, secondo il metodo cosiddetto «del valore di transazione» delle merci importate.

Tale metodo è descritto all’articolo 29, paragrafo 1, del codice doganale comunitario, ai sensi del quale il valore in dogana delle merci importate è il valore di transazione, cioè il prezzo effettivamente pagato o da pagare per le merci quando siano vendute per l’esportazione a destinazione del territorio doganale dell’Unione, previa eventuale rettifica.

Dalla formulazione di tale disposizione, e in particolare dall’espressione «vendute per l’esportazione a destinazione del territorio doganale del[l’Unione]», emerge che il valore di transazione deve corrispondere a un prezzo di esportazione a destinazione dell’Unione. Deve quindi essere dimostrato, al momento della vendita, che le merci originarie di uno Stato terzo sono destinate al territorio doganale dell’Unione.

Ai fini dell’applicazione di detta disposizione, l’articolo 147, paragrafo 1, primo comma, del regolamento n. 2454/93 dispone, nella prima frase, che il fatto che le merci oggetto di una vendita siano dichiarate per l’immissione in libera pratica è da considerarsi un’indicazione sufficiente che esse sono state vendute per l’esportazione a destinazione del territorio doganale dell’Unione. Nella seconda frase, tale disposizione precisa che, in caso di più vendite successive realizzate prima della valutazione, detta indicazione vale solo nei confronti dell’ultima vendita sulla cui base le merci sono state introdotte in tale territorio doganale, o nei confronti di una vendita in detto territorio anteriore all’immissione in libera pratica delle merci. Per contro, l’articolo 147, paragrafo 1, del regolamento n. 2454/93 prevede, al secondo comma, che, qualora venga dichiarato un prezzo relativo ad una vendita anteriore all’ultima vendita sulla cui base le merci sono state introdotte nel territorio doganale dell’Unione, deve essere dimostrato adeguatamente all’autorità doganale che tale vendita è stata conclusa ai fini dell’esportazione verso tale territorio.

Pertanto – ha rilevato la Corte – qualora si debba applicare tale secondo comma, deve essere provato che la vendita di cui trattasi è stata conclusa ai fini dell’esportazione verso il territorio doganale dell’Unione.

Infatti, a differenza del primo comma dell’articolo 147, paragrafo 1, del regolamento n. 2454/93, il secondo comma di tale disposizione non conferisce all’introduzione delle merci nel territorio doganale dell’Unione un valore d’indicazione sufficiente per ritenere che la vendita che esso riguarda è stata conclusa ai fini dell’esportazione verso tale territorio. Di conseguenza, per dimostrare che la vendita anteriore all’ultima vendita sulla cui base le merci sono state introdotte nel territorio doganale dell’Unione è stata conclusa ai fini dell’esportazione verso tale territorio, devono essere forniti elementi che vadano oltre la sola indicazione che tali merci sono state introdotte in detto territorio, inteso come ambito geografico.

Orbene, la prova che una siffatta vendita è stata conclusa ai fini dell’esportazione delle merci verso il territorio doganale dell’Unione non può considerarsi fornita se, al momento della stessa, la destinazione commerciale delle merci di cui trattasi non era nota e l’introduzione programmata di tali merci in tale territorio era prevista soltanto nell’attesa di una decisione in merito alla loro destinazione finale.

Poiché la dimostrazione richiesta all’articolo 147, paragrafo 1, secondo comma, del regolamento n. 2454/93 riguarda la situazione quale essa si presentava al momento della vendita, gli elementi derivanti dalle circostanze intervenute successivamente alla conclusione di quest’ultima, pur potendo consentire, se del caso, di trarre conclusioni su tale situazione sono, in linea di principio, irrilevanti. Ciò si verifica in particolare con l’introduzione effettiva delle merci di cui trattasi nel territorio doganale dell’Unione, con la loro immissione in libera pratica o, al contrario, con la loro riesportazione verso un paese terzo. Infatti, tali elementi non consentono, nei casi menzionati in tale disposizione, di concludere o, al contrario, di escludere che la vendita menzionata dalla medesima sia stata conclusa ai fini dell’esportazione di dette merci verso tale territorio.

 

Corte di Giustizia dell’Unione Europea, Sezione IX, sentenza 1/8/2025, causa C-375/24 – Pres. Jaaskinen, Rel. Arabadjeev – Keesing Deutschland GmbH c/ Finanzamt für Körperschaften II

Sistema comune d’imposta sul valore aggiunto (IVA) – Direttiva 2006/112/CE – Articolo 98 – Facoltà per gli Stati membri di applicare un’aliquota IVA ridotta a talune cessioni di beni e prestazioni di servizi – Normativa nazionale che fa ricorso alla nomenclatura combinata per delimitare la categoria dei beni soggetti ad un’aliquota ridotta – Regolamento (CEE) n. 2658/87 – Nomenclatura combinata – Voci doganali – Voce 4902 – Portata – Nozione di “pubblicazioni periodiche stampate” – Quaderni contenenti giochi di sudoku numerici e pubblicati periodicamente – Assenza di un testo composto principalmente da caratteri alfabetici

La voce doganale 4902 della nomenclatura combinata contenuta nell’allegato I del regolamento (CEE) n. 2658/87 del Consiglio, del 23 luglio 1987, relativo alla nomenclatura tariffaria e statistica ed alla tariffa doganale comune, nella versione risultante dal regolamento di esecuzione (UE) 2018/1602 della Commissione, dell’11 ottobre 2018, deve essere interpretata nel senso che rientrano in tale voce merci descritte come quaderni di carta legati alla rustica contenenti principalmente giochi di sudoku stampati, nei quali taluni numeri della serie da 1 a 9 sono già inseriti in una griglia, mentre gli altri numeri devono esservi inseriti in un ordine preciso, e che sono pubblicati ogni otto settimane.

 

Nel corso del 2019, la Keesing Deutschland ha commercializzato quaderni di giochi consistenti in prodotti stampati in carta legati alla rustica, ciascuno dei quali comprendente un centinaio di pagine tenute insieme da un punto metallico. Ciascun quaderno conteneva una prefazione, indicazioni legali, una spiegazione delle regole del sudoku, 88 giochi di sudoku – nei quali alcuni numeri della serie da 1 a 9 erano già inseriti in una griglia, mentre gli altri numeri devono esservi inseriti in un ordine preciso -, le soluzioni corrispondenti e una pubblicità, stampata sull’ultima pagina. Sulla copertina figuravano il numero del fascicolo, il riferimento alla periodicità della pubblicazione, cioè ogni otto settimane, e la data di uscita di ciascun quaderno di giochi.

Nella sua dichiarazione del fatturato, la Keesing Deutschland ha applicato agli importi generati dalla vendita dei quaderni di cui trattasi l’aliquota IVA ridotta del 7%, prevista all’articolo 12, paragrafo 2, punto 1, dell’UStG, in combinato disposto con il punto 49, lettera b), dell’allegato 2 di tale legge, ritenendo che detti quaderni fossero ricompresi nella voce 4902 della NC.

Il Finanzamt ha negato l’applicazione della suindicata aliquota IVA, ritenendo che fosse applicabile l’aliquota ordinaria, in quanto i quaderni di gioco di cui al procedimento principale dovevano essere classificati sotto la voce 4911 della NC, non contenendo un “testo qualificato” e non rientrando, di conseguenza, nella nozione di «Druckschrift» («scritto stampato»), utilizzata nella versione in lingua tedesca della voce 4902 della NC.

A fronte del ricorso della Keesing, il Giudice adito ha sottoposto alla Corte di Giustizia una questione pregiudiziale, chiedendo, in sostanza, se la voce doganale 4902 della NC includesse i prodotti considerati oppure no.

La Corte, nel rispondere positivamente, ha osservato che, ai sensi dell’articolo 98, paragrafo 3, della direttiva IVA, quando applicano le aliquote ridotte alle categorie relative a cessioni di beni, gli Stati membri possono far ricorso alla NC per delimitare con precisione la categoria in questione. Tuttavia, il ricorso alla NC non è che uno dei vari modi di delimitare con precisione la categoria di cui trattasi, sicchè se le operazioni alle quali si applica l’aliquota ridotta rientrino in una delle categorie di cui all’allegato III della direttiva IVA e il principio di neutralità fiscale è rispettato, il legislatore nazionale è libero, quando delimita, nel suo diritto interno, le categorie alle quali intende applicare tale aliquota ridotta, di classificare le cessioni di beni e le prestazioni di servizi incluse nelle categorie di cui all’allegato III della direttiva IVA secondo il metodo che ritiene più adeguato. Nel caso di specie, tuttavia, dalle informazioni fornite dal giudice del rinvio emerge che, per quanto riguarda la fornitura di “scritti stampati periodici”, il legislatore tedesco ha attuato la facoltà prevista dall’articolo 98 della direttiva IVA facendo riferimento unicamente alla voce 4902 della NC, la cui interpretazione è di spettanza della Corte di Giustizia.

Quanto alla formulazione della voce 4902 della NC, la Corte ha osservato che vi sono divergenze tra le varie versioni linguistiche di tale voce, in particolare tra le versioni in lingua tedesca, francese e inglese della stessa.

Poiché in forza dell’articolo 3, paragrafo 1, della Convenzione sul Sistema Armonizzato (SA), le parti contraenti di quest’ultima, tra le quali figura l’Unione, si impegnano a far sì che le loro nomenclature tariffarie e statistiche siano conformi al SA e a non modificare la portata delle voci di quest’ultimo, occorre fare riferimento alle versioni in lingua francese e inglese della voce 4902 della NC, le quali corrispondono rispettivamente alle versioni in lingua francese e inglese della voce 4902 del SA, in quanto la NC è stata redatta sulla base del SA di cui solo i testi in lingua francese e inglese fanno fede, in forza della formula finale della convenzione sul SA.

Al riguardo, sotto un primo profilo, dalla formulazione della voce 4902 della NC, nelle sue versioni in lingua francese e inglese, risulta che in tale voce rientrano, in particolare, le pubblicazioni periodiche stampate; tale interpretazione è confermata dalla nota esplicativa relativa alla voce 4902 del SA, la quale precisa, da un lato, che “[il] carattere distintivo dei prodotti compresi in questa voce risiede nel fatto che essi sono pubblicati in serie continua, con uno stesso titolo e a intervalli regolari, con ciascun esemplare datato (…) e generalmente numerato” e, dall’altra, che le pubblicazioni periodiche rientranti in detta voce sono «provviste, il più delle volte, di testi stampati [e] possono essere anche largamente illustrate o costituite, principalmente, da incisioni e contenere della pubblicità».

Sotto un secondo profilo, nulla nel testo della voce 4902 della NC, nelle sue versioni in lingua francese e inglese, suggerisce che debbano essere classificate in tale voce solo le pubblicazioni periodiche contenenti principalmente degli scritti e ancor meno che detta voce includa solo le pubblicazioni periodiche contenenti principalmente un testo.

Al contrario, l’uso dell’espressione “il più delle volte” nella parte della nota esplicativa relativa alla voce 4902 del SA citata induce a ritenere che le pubblicazioni periodiche contenenti principalmente testo stampato ricadano, certo, sotto tale voce, ma che questa ricomprenda anche pubblicazioni periodiche aventi un contenuto diverso dal testo.

Infine, dalle considerazioni generali contenute nelle note esplicative relative al capitolo 49 del SA emerge che, nel testo di tale capitolo, il termine “stampato” non ha una portata diversa in funzione della “natura dei caratteri impiegati: alfabeti e sistemi di numerazione di qualsiasi specie, segni stenografici, segni dell’alfabeto Morse o codici convenzionali simili, caratteri Braille, notazioni e simboli di musica, né [in funzione] della presenza di illustrazioni o di schizzi”.

Per quanto riguarda, da ultimo, l’esame comparativo delle versioni del testo della voce 4902 della NC in tutte le lingue ufficiali dell’Unione, occorre rilevare che tale esame rivela che la versione in lingua tedesca della disposizione in parola è l’unica a riferirsi agli “scritti stampati” (Druckschriften). A titolo di esempio, vanno citate le versioni di tale voce in lingua spagnola, ceca, greca, inglese, francese, olandese, finlandese e svedese, che impiegano rispettivamente i termini «publicaciones periódicas, impresos», «periodika», «περιοδικές εκδόσεις τυπωμένες», «periodicals», «publications périodiques  imprimées», «tijdschriften», «aikakauslehdet» e «tidskrifter».

Pertanto, devono essere classificate nella voce 4902 della NC, in particolare, le pubblicazioni periodiche stampate senza che esse debbano necessariamente contenere principalmente testo.

Corte di Giustizia dell’Unione Europea, Sezione IX, sentenza 1/8/2025, causa C-602/24 – Pres. Jaaskinen, Rel. Arabadjeev – W. sp. z o.o. c/ Dyrektor lzby Administracji Skarbowej

Direttiva IVA 2006/112/CE – Esenzioni all’esportazione – Articolo 146, paragrafo 1, lettera b) – Cessioni di beni spediti o trasportati al di fuori dell’Unione europea – Trasporto di beni al di fuori dell’Unione a seguito di un accordo tra l’acquirente e il fornitore che prevede la loro cessione in un altro Stato membro – Beni che hanno effettivamente lasciato il territorio dell’Unione – Prova – Diniego dell’esenzione all’esportazione – Principi di neutralità fiscale e di proporzionalità

L’articolo 146, paragrafo 1, lettera b), della direttiva 2006/112/CE del Consiglio, del 28 novembre 2006, relativa al sistema comune  dell’IVA, deve essere interpretato nel senso che una cessione di beni inizialmente dichiarata dal fornitore come cessione intracomunitaria che, all’insaputa di quest’ultimo, è stata effettuata al di fuori del territorio dell’Unione europea dall’acquirente, rientra nell’esenzione prevista da tale disposizione, qualora l’esportazione in questione sia stata accertata dalle autorità tributarie sulla base di documenti doganali.

La società W ha incluso, nelle sue dichiarazioni IVA per gli anni 2017 e 2018, forniture di mele destinate alla A.E. LP, società con sede nel Regno Unito e registrata ai fini dell’IVA in Lettonia. Tali forniture sono state dichiarate come cessioni intracomunitarie di beni, soggette all’aliquota dello 0%.

Secondo i documenti di trasporto in possesso della società, le merci dovevano essere trasportate a partire dalla Polonia e consegnate in luoghi di destinazione situati in Lituania da vettori con sede in Bielorussia, Russia e Polonia. La A.E. doveva essere l’organizzatrice del trasporto.

L’amministrazione finanziaria polacca ha accertato che, in qualità di acquirente delle mele, la A.E. aveva esportato queste ultime direttamente dalla Polonia in Bielorussia. Secondo tale amministrazione e sulla base delle indicazioni fornite in particolare dall’amministrazione finanziaria lettone, la A.E. era un soggetto irreperibile e inaffidabile. L’amministrazione finanziaria lettone ha confermato che la A.E. aveva dichiarato l’acquisto intracomunitario di merci acquistate dalla società W, nonché esportazioni verso paesi terzi. Inoltre, l’amministrazione finanziaria polacca non aveva dato conto di frodi o abusi da parte della società W nella catena di cessioni.

Secondo tale amministrazione, in assenza di trasferimento delle merci verso il territorio di un altro Stato membro dell’Unione, occorreva ritenere che le cessioni di cui si trattava non avessero carattere intracomunitario. Tale amministrazione ha ritenuto, inoltre, che la società W non avesse debitamente verificato dove le merci fossero consegnate e che essa si fosse limitata a confermare formalmente la loro cessione in Lituania, sulla base della firma dell’autista che aveva effettuato il trasporto di queste ultime, accompagnata dal timbro della società di trasporto. La suddetta amministrazione ha quindi ritenuto che la vendita dei beni della società W alla A.E. costituisse una cessione interna, assoggettata all’aliquota IVA del 5% e ha inoltre irrogato una sanzione all’aliquota del 30%.

La società W ha contestato tale decisione dinanzi al Tribunale amministrativo di Varsavia sostenendo che, dal momento che l’amministrazione finanziaria polacca aveva accertato che le merci erano state esportate in Bielorussia da un soggetto che agiva in nome e per conto della controparte contrattuale, occorreva, ai sensi della legge sull’IVA, riqualificare l’operazione come esportazione indiretta, assoggettata all’aliquota dello 0%.

Dopo l’accoglimento del ricorso da parte del detto Tribunale, la decisione veniva annullata dalla Corte Suprema Amministrativa polacca, che rinviava la causa al Tribunale stesso per un nuovo esame, evidenziando che la sola decisione dell’acquirente di esportare merci al di fuori del territorio dell’Unione sulla base di una dichiarazione in dogana effettuata in suo nome e per suo conto, decisione che egli aveva preso a seguito della conclusione degli accordi commerciali con il fornitore di tali merci, vale a dire la società W, e indipendentemente da quest’ultima, non era tale da consentire a tale fornitore di desumerne e di aspettarsi la ridefinizione della cessione interna come operazione di esportazione, nemmeno indiretta, dal momento che, alla data di tale cessione, le parti all’operazione non avevano né l’intenzione, né la volontà, di configurarla come una “cessione all’esportazione”.

In tale contesto, il Tribunale decideva di sottoporre alla Corte di Giustizia tre questioni pregiudiziali, con le quali chiedeva, in sostanza, se l’articolo 146, paragrafo 1, lettera b), della direttiva IVA dovesse essere interpretato nel senso che una cessione di beni inizialmente dichiarata dal fornitore come cessione intracomunitaria che, all’insaputa di quest’ultimo, è stata effettuata al di fuori dell’Unione dall’acquirente, rientri nell’esenzione prevista a tale disposizione, qualora l’esportazione in questione sia stata accertata dalle autorità tributarie sulla base di documenti doganali.

Nel rispondere nel senso di cui alla massima, la Corte ha ricordato, in primo luogo, che, in forza dell’articolo 146, paragrafo 1, lettere a) e b), della direttiva IVA, gli Stati membri esentano le cessioni di beni spediti o trasportati dal venditore o per suo conto, oppure da un acquirente o per suo conto, fuori dell’Unione. Tale disposizione deve essere letta in combinato disposto con l’articolo 14, paragrafo 1, della suddetta direttiva, ai sensi del quale si considera “cessione di beni” il trasferimento del potere di disporre di un bene materiale come proprietario.

L’esenzione delle cessioni dei beni spediti o trasportati fuori dell’Unione è volta a garantire l’assoggettamento a imposta delle cessioni di beni interessate presso il luogo di destinazione di queste ultime, ossia il luogo in cui i prodotti saranno consumati.

Dal termine “spediti” impiegato all’articolo 146, paragrafo 1, lettere a) e b), della direttiva IVA discende che l’esportazione di un bene si perfeziona e l’esenzione della cessione all’esportazione diviene applicabile quando il potere di disporre di tale bene come proprietario è stato trasmesso all’acquirente, il fornitore prova che tale bene è stato spedito o trasportato al di fuori dell’Unione e il bene, in seguito a tale spedizione o trasporto, ha lasciato fisicamente il territorio dell’Unione.

La Corte ha altresì osservato che la nozione di “cessione di beni” ha un carattere obiettivo e si applica indipendentemente dagli scopi e dai risultati delle operazioni di cui trattasi, senza che l’amministrazione tributaria sia obbligata a procedere a indagini per accertare la volontà del soggetto passivo in questione o a tener conto dell’intenzione di un operatore, diverso da tale soggetto passivo, che intervenga nella stessa catena di cessioni.

Ne consegue che operazioni come quelle poste in essere da W. e AE costituiscono cessioni di beni, ai sensi dell’articolo 146, paragrafo 1, lettere a) e b), della direttiva IVA, se soddisfano i citati criteri obiettivi sui quali è fondata la nozione in esame.

Al riguardo, la Corte ha rilevato che i detti criteri risultano nel caso in esame soddisfatti in quanto: a) è pacifico che il fornitore ha ceduto all’acquirente il diritto di disporre delle mele come proprietario; b) la nozione di “cessione di beni” ha un carattere obiettivo e si applica indipendentemente dagli scopi e dai risultati delle operazioni in questione, sicchè la circostanza che le parti si siano inizialmente accordate su una cessione intracomunitaria che alla fine non è avvenuta e che la cessione al di fuori dell’Unione sia stata effettuata all’insaputa del fornitore costituiscono elementi soggettivi, che quindi sono, in linea di principio, privi di pertinenza; c) è pacifico che le mele oggetto del procedimento principale sono state trasportate al di fuori dell’Unione dall’acquirente o per suo conto.

Infine, la Corte ha ribadito che la violazione di un requisito formale può portare al diniego dell’esenzione dall’IVA se tale violazione ha come effetto d’impedire che sia fornita la prova certa del rispetto dei requisiti sostanziali, ma nel caso concreto tutte le condizioni sostanziali dell’esenzione previste dall’articolo 146, paragrafo 1, lettera b), della direttiva IVA erano state soddisfatte; d’altro canto, il principio di neutralità fiscale non può essere invocato ai fini dell’esenzione dall’IVA da un soggetto passivo che abbia partecipato intenzionalmente a una frode fiscale che ha messo a repentaglio il funzionamento del sistema comune dell’IVA, ma nella fattispecie l’amministrazione finanziaria non aveva constatato frodi o abusi da parte del fornitore nella catena di cessioni. Inoltre, nessun indizio di comportamento fraudolento emergeva dal fascicolo processuale.

Corte di Giustizia dell’Unione Europea, Sezione V, sentenza 1/8/2025, causa C-206/24 – Pres. e Rel. Arastey Sahún – Logística i Gestió Caves Andorranes i Vidal SA c/ Ministre de l’Économie, des Finances et de la Relance e altro

Rimborso o sgravio dei dazi all’importazione o all’esportazione – Regolamento (CEE) n. 1430/79 – Dazi doganali riscossi in violazione del diritto dell’Unione – Articolo 2, paragrafo 2, terzo comma – Condizioni per il rimborso d’ufficio – Constatazione del carattere indebito della riscossione di tali dazi prima della scadenza di un termine di tre anni a decorrere dalla data di contabilizzazione degli stessi – Constatazione che implica la conoscenza, da parte delle autorità doganali nazionali, dell’identità degli operatori interessati nonché dell’importo da rimborsare a ciascuno di essi – Obbligo, per tali autorità, di adottare le misure necessarie e appropriate al fine di ottenere le informazioni necessarie per effettuare tale rimborso

L’articolo 2, paragrafo 2, del regolamento (CEE) n. 1430/79 del Consiglio, del 2 luglio 1979, relativo al rimborso o allo sgravio dei diritti all’importazione o all’esportazione, come modificato dal regolamento (CEE) n. 3069/86 del Consiglio, del 7 ottobre 1986, deve essere interpretato nel senso che l’esistenza di un obbligo di procedere d’ufficio al rimborso dei dazi doganali da parte di un’autorità doganale nazionale è subordinata al fatto che quest’ultima abbia accertato essa stessa, prima della scadenza del termine di tre anni a decorrere dalla contabilizzazione di detti dazi, che questi ultimi sono stati indebitamente riscossi, implicando tale accertamento che l’autorità di cui si tratta è a conoscenza dell’identità delle persone che hanno versato i dazi menzionati nonché dell’importo da rimborsare a ciascuna di esse. Qualora detta autorità non disponga, né potesse disporre, dell’insieme delle informazioni necessarie per effettuare un siffatto rimborso alla persona che ha versato i dazi doganali indebitamente riscossi o alle persone che le sono succedute nei suoi diritti e obblighi, spetta alla stessa autorità, per conformarsi al suo obbligo di rimborso, adottare le misure che, senza essere sproporzionate, siano necessarie e appropriate al fine di ottenere tali informazioni e procedere al rimborso.

Tra il 1988 e il 1991 alcune società di diritto andorrano hanno importato in Andorra, tramite uno spedizioniere doganale stabilito in Francia, merci provenienti, in particolare, da paesi terzi. Tali importazioni hanno dato luogo al pagamento di dazi doganali in Francia. Infatti, nel periodo in parola, le autorità doganali francesi esigevano che le merci provenienti da paesi terzi e dirette in Andorra fossero immesse in libera pratica quando attraversavano il territorio francese.

Il 23 gennaio 1991 la Commissione europea ha pubblicato il parere motivato COM(90) 2042 final, con il quale, da un lato, ha constatato che la Francia, prevedendo un siffatto requisito di immissione in libera pratica, aveva violato gli obblighi ad essa incombenti in forza di talune disposizioni di diritto dell’Unione e, dall’altro, ha invitato detto Stato membro a conformarsi a tale parere motivato entro un termine di 30 giorni.

Le autorità francesi decidevano allora di sopprimere il suddetto requisito di immissione in libera pratica.

Il 20 maggio 2008 uno spedizioniere doganale che aveva curato molte di queste operazioni citava l’amministrazione doganale francese dinanzi ad un giudice di primo grado francese per ottenere il rimborso dei dazi doganali indebitamente riscossi a titolo d’importazioni di merci provenienti da paesi terzi e destinate ad Andorra fra il 1988 e il 1991.

La domanda veniva respinta in tutti i gradi di giudizio sul presupposto che gli importatori andorrani avevano rimborsato a tale spedizioniere i dazi doganali in discussione, che questi aveva pagato per loro conto e che, di conseguenza, solo tali importatori avevano la legittimazione e l’interesse ad agire.

Il 16 luglio 2015 gli importatori in parola, nei cui diritti è poi subentrata la Caves Andorranes, hanno citato l’amministrazione doganale francese in giudizio per ottenere il rimborso di tali dazi, ma la domanda veniva nuovamente respinta in primo e in secondo grado sul presupposto che l’amministrazione doganale, per procedere al rimborso d’ufficio dei dazi in discussione sulla base dell’articolo 2, paragrafo 2, del regolamento n. 1430/79 e dell’articolo 236, paragrafo 2, terzo comma, del codice doganale comunitario, dovesse disporre degli elementi necessari alla determinazione tanto dell’importo dei dazi da rimborsare quanto dell’identità di ciascun debitore, senza dover effettuare ricerche sproporzionate.

La Corte di Cassazione francese, adita quale giudice di ultima istanza, decideva di sottoporre alla Corte di Giustizia dell’Unione due questioni pregiudiziali, con le quali ha chiesto se l’articolo 2, paragrafo 2, terzo comma, del regolamento n. 1430/79 dovesse essere interpretato nel senso che l’esistenza di un obbligo di procedere d’ufficio al rimborso dei dazi doganali da parte di un’autorità doganale nazionale era subordinata, da un lato, al fatto che quest’ultima avesse constatato essa stessa, prima della scadenza del termine di tre anni a decorrere dalla contabilizzazione di tali dazi, che questi ultimi erano stati indebitamente riscossi e, dall’altro, alla conoscenza, da parte di detta autorità, dell’identità degli operatori interessati nonché dell’importo da rimborsare a ciascuno di essi. In particolare, il Giudice remittente si interrogava sulle misure che detta autorità dovesse adottare al fine di ottenere siffatte informazioni.

Nel rispondere nel senso di cui alla massima, la Corte ha premesso che, in considerazione della data in cui si afferma che il diritto al rimborso d’ufficio dei dazi doganali in discussione sarebbe sorto, sono le disposizioni del regolamento n. 1430/79 quelle che si applicano in via esclusiva al caso concreto.

Dall’articolo 2, paragrafo 1, del regolamento in parola risulta, in particolare, che si procede al rimborso dei dazi doganali nella misura in cui viene apportata la prova, in modo soddisfacente per le autorità competenti, che l’importo di tali dazi concerne merci per le quali non sia sorta alcuna obbligazione doganale o è superiore a quello legalmente dovuto.

L’articolo 2, paragrafo 2, di detto regolamento prevede due modalità distinte per procedere a tale rimborso, vale a dire su domanda o d’ufficio.

In primo luogo, conformemente all’articolo 2, paragrafo 2, primo comma, del regolamento n. 1430/79, il rimborso viene accordato su domanda presentata presso l’ufficio doganale competente entro il termine di tre anni a decorrere dalla data della contabilizzazione dei dazi stessi; in secondo luogo, conformemente all’articolo 2, paragrafo 2, terzo comma, di tale regolamento, le autorità competenti procedono d’ufficio al rimborso o allo sgravio se entro tale termine esse accertano l’esistenza dell’una o dell’altra delle situazioni descritte all’articolo 2, paragrafo 1, di detto regolamento.

In considerazione delle situazioni descritte all’articolo 2, paragrafo 1, del regolamento n. 1430/79, ne deriva che tali autorità procedono d’ufficio al rimborso di dazi doganali se esse accertano, durante detto termine, che questi ultimi sono stati indebitamente riscossi, vale a dire se, conformemente all’articolo 2, paragrafo 1, di tale regolamento, viene apportata la prova, in modo soddisfacente per le autorità in parola, che l’importo di tali dazi concerne merci per le quali non sia sorta alcuna obbligazione doganale o è superiore a quello legalmente dovuto.

Al riguardo, l’articolo 2, paragrafo 2, terzo comma, di detto regolamento, nella parte in cui prevede in termini categorici che le autorità doganali nazionali “procedono d’ufficio al rimborso”, istituisce un obbligo di rimborso in capo a tali autorità senza che l’importatore interessato debba farne domanda.

Orbene, dato che, nella disposizione di cui si tratta, le parole “entro tale termine” si riferiscono al verbo “accertare”, dette parole – rileva la Corte – devono essere intese nel senso che, affinché tale obbligo di rimborso sorga, un siffatto accertamento deve avvenire prima della scadenza di un termine di tre anni a decorrere dalla data della contabilizzazione dei dazi doganali. Conformemente all’articolo 1, paragrafo 2, lettera e), del regolamento n. 1430/79, tale data corrisponde alla data di adozione dell’atto amministrativo mediante il quale l’importo di detti dazi è stato inizialmente stabilito dalle autorità competenti.

Pertanto, l’esistenza di un obbligo di rimborso d’ufficio dei dazi doganali da parte di un’autorità doganale nazionale deve ritenersi subordinata al fatto che quest’ultima abbia accertato essa stessa, prima della scadenza di un siffatto termine di tre anni a decorrere dalla data della contabilizzazione dei dazi doganali di cui si tratta, che tali dazi sono stati indebitamente riscossi.

Il termine di cui si tratta circoscrive quindi il periodo nel corso del quale le autorità doganali nazionali che hanno esse stesse accertato che dazi doganali sono stati indebitamente riscossi sono tenute ad impegnarsi a procedere d’ufficio al rimborso di detti dazi. Per contro, il rimborso in quanto tale non deve necessariamente avvenire entro detto termine, cosicché esso può essere effettuato oltre la scadenza del medesimo.

Peraltro, nella misura in cui i dazi doganali sono imposti per importi precisi, stabiliti dall’autorità doganale nazionale sulla base di dichiarazioni in dogana presentate per conto di una persona determinata, l’accertamento, da parte di tale autorità, che siffatti dazi sono stati indebitamente riscossi implica necessariamente quello secondo cui una persona nota a detta autorità ha indebitamente versato un importo determinato, parimenti noto all’autorità in parola. Di conseguenza, quando l’autorità doganale nazionale accerta che taluni dazi doganali sono stati indebitamente riscossi e devono essere rimborsati, essa è, in linea di principio, a conoscenza tanto dell’identità della persona alla quale deve effettuare il rimborso, quanto dell’importo esatto da rimborsare.

Qualora detta autorità doganale non disponga, senza colpa da parte sua, delle informazioni necessarie per procedere al rimborso di dazi doganali indebitamente riscossi, essa è tenuta, per conformarsi al suo obbligo di rimborso, ad adottare le misure necessarie e appropriate per ottenere tali informazioni. Le misure di cui si tratta senz’altro non includono ricerche sproporzionate, vale a dire ricerche che richiederebbero l’impiego di risorse umane e materiali senza alcun rapporto con quanto ci si può ragionevolmente attendere da un’amministrazione diligente. Tuttavia, un atteggiamento passivo dell’autorità doganale, adducendo il pretesto che essa non dispone di dette informazioni, non è compatibile né con il suo obbligo di rimborso summenzionato né con le esigenze derivanti dal diritto a una buona amministrazione, che costituisce un principio generale del diritto dell’Unione destinato ad applicarsi agli Stati membri nell’attuazione di tale diritto.

Corte di Giustizia dell’Unione Europea, Sezione VIII, sentenza 10/7/2025, causa C-276/24, – Pres. Rodin, Rel. Lycourgos – KONREO, v. o. s. c/ Odvolací finanční ředitelství

Direttiva IVA 2006/112/CE – Articolo 205 – Responsabilità solidale – Condizioni e portata della responsabilità – Lotta contro la frode in materia di IVA – IVA non versata dal fornitore – Rifiuto di concedere al destinatario della cessione il diritto alla detrazione dell’IVA – Possibilità di considerare il destinatario della cessione responsabile in solido del pagamento dell’IVA dovuta dal fornitore – Principio di proporzionalità

L’articolo 205 della direttiva 2006/112/CE del Consiglio, del 28 novembre 2006, relativa al sistema comune d’imposta sul valore aggiunto, come modificata dalla direttiva (UE) 2018/1695 del Consiglio, del 6 novembre 2018, letto alla luce del principio di proporzionalità, deve essere interpretato nel senso che esso non osta a una prassi nazionale che impone al soggetto passivo, destinatario di una cessione di beni effettuata a titolo oneroso, un obbligo solidale di versare l’imposta sul valore aggiunto (IVA) dovuta dal fornitore di tali beni, anche qualora il diritto alla detrazione dell’IVA dovuta o assolta a monte sia stato negato al destinatario di tale cessione di beni per il motivo che esso sapeva o avrebbe dovuto sapere di partecipare a una frode in materia di IVA.

La Konreo è il curatore fallimentare della FAU, una società di diritto ceco sottoposta a procedura di insolvenza. Da maggio a ottobre del 2013, la FAU ha acquistato carburante dalla Verami, un’altra società di diritto ceco.

A seguito di controlli fiscali, l’amministrazione tributaria ceca ha accertato fatti di frode fiscale nella catena commerciale che coinvolgeva la Verami e la FAU e ha pertanto emesso avvisi di accertamento nei confronti della Verami, con i quali ha proceduto ad una rettifica dell’IVA dovuta da quest’ultima, negandole il diritto di detrarre l’IVA sull’acquisto del carburante che essa aveva successivamente fornito alla FAU. La Verami non ha tuttavia versato tale IVA all’Erario.

La Verami e la FAU sono state successivamente dichiarate fallite e sono state avviate due procedure di insolvenza aventi ad oggetto gli attivi di tali società.

Il 7 febbraio 2017 l’amministrazione tributaria ha proceduto a una rettifica dell’IVA dovuta dalla FAU negandole il diritto di detrarre l’IVA figurante sulle fatture di carburante per il motivo che vi sarebbe stata una frode in materia di IVA nella catena commerciale di cui faceva parte l’operazione effettuata da tale società.

Il ricorso proposto dalla FAU avverso tale diniego è stato respinto in primo grado e in appello e la Konreo ha proposto ricorso alla Corte Suprema avverso la sentenza di secondo grado.

Inoltre, prima di procedere alla rettifica dell’IVA dovuta dalla FAU, l’amministrazione tributaria, con sei decisioni del 22 aprile 2015 e del 7 agosto 2015, aveva obbligato tale società, in qualità di garante legale, ai sensi dell’articolo 109, paragrafo 2, lettera b), della legge ceca sull’IVA, a versare l’IVA che la Verami non aveva versato all’Erario. Queste sei decisioni sono state impugnate dalla FAU, i cui ricorsi sono stati accolti. L’amministrazione finanziaria ceca ha allora proposto ricorso dinanzi la Corte Suprema.

Sui due contenziosi, la Corte ha ritenuto necessario investire la Corte di Giustizia dell’Unione di una questione pregiudiziale.

Con la sua questione, essa ha chiesto, in sostanza, se l’articolo 205 della direttiva IVA, letto alla luce del principio di proporzionalità, debba essere interpretato nel senso che esso osta a una prassi nazionale che impone al soggetto passivo, destinatario di una cessione di beni effettuata a titolo oneroso, un obbligo solidale di versare l’IVA dovuta dal fornitore di tali beni, anche qualora il diritto alla detrazione dell’IVA dovuta o assolta a monte sia stato negato al destinatario di tale cessione di beni per il motivo che esso sapeva o avrebbe dovuto sapere di partecipare a una frode in materia di IVA.

Nel rispondere con il principio di cui alla massima che precede, la Corte ha osservato che l’articolo 205 della direttiva IVA consente, in linea di principio, agli Stati membri di adottare misure per l’effettiva riscossione dell’IVA in forza delle quali una persona diversa da quella di norma tenuta al pagamento di tale imposta ai sensi degli articoli da 193 a 200 e da 202 a 204 di tale direttiva diviene responsabile in solido del pagamento dell’imposta stessa.

Poiché tale articolo 205 non specifica tuttavia né le persone che gli Stati membri possono designare come debitori in solido né le situazioni in cui tale designazione può essere effettuata, spetta agli Stati membri determinare le condizioni e le modalità di attuazione della responsabilità in solido prevista da detto articolo nel rispetto, in particolare, dei principi della certezza del diritto e di proporzionalità.

Riguardo a quest’ultimo principio, alla luce del quale il giudice del rinvio ha interrogato la Corte in merito all’interpretazione dell’articolo 205 della direttiva IVA, anche se è legittimo che i provvedimenti adottati dagli Stati membri tendano a preservare il più efficacemente possibile i diritti dell’Erario, essi non devono eccedere quanto è necessario a tal fine.

In tale contesto, l’esercizio della facoltà, riconosciuta agli Stati membri, di designare un debitore in solido diverso dal debitore dell’imposta al fine di garantire l’effettiva riscossione dell’imposta deve essere giustificato dai rapporti di fatto e/o di diritto tra le due persone interessate, alla luce dei principi di certezza del diritto e di proporzionalità. Spetta agli Stati membri specificare le circostanze particolari in cui una persona, come il destinatario di un’operazione imponibile, deve essere considerata responsabile in solido del pagamento dell’imposta dovuta dalla sua controparte contrattuale.

In questo contesto, la Corte ha ricordato che la lotta ad ogni possibile frode, evasione ed abuso è un obiettivo riconosciuto e promosso dalla normativa dell’Unione europea in materia di sistema comune dell’IVA e che il principio del divieto dell’abuso di diritto comporta il divieto dei costrutti meramente artificiosi, privi di effettività economica, realizzati al solo scopo di ottenere un vantaggio fiscale.

La Corte ha così stabilito che l’articolo 205 della direttiva IVA permette ad uno Stato membro di considerare un soggetto responsabile in solido per il versamento dell’IVA qualora, al momento dell’esecuzione dell’operazione a suo favore, esso era a conoscenza o avrebbe dovuto essere a conoscenza del fatto che l’imposta dovuta su tale operazione, o su un’operazione precedente o successiva, non sarebbe stata assolta, e di fondarsi al riguardo su presunzioni, purché queste ultime non siano formulate in maniera tale da rendere praticamente impossibile o eccessivamente difficile per il soggetto passivo rovesciarle fornendo la prova contraria, pena il sorgere di un sistema di responsabilità oggettiva, che andrebbe al di là di quanto necessario per garantire i diritti dell’Erario.

Infatti, gli operatori che adottano qualsiasi misura che possa essere ragionevolmente pretesa nei loro confronti al fine di assicurarsi che le loro operazioni non facciano parte di una catena abusiva o fraudolenta devono poter fare affidamento sulla liceità di tali operazioni senza rischiare di essere obbligati in solido a versare tale imposta dovuta da un altro soggetto passivo.

Al riguardo, poiché dagli atti di causa risultava che la Verami, debitrice dell’imposta, era oggetto di una procedura di insolvenza, la Corte ha rilevato che la decisione dell’amministrazione tributaria di applicare il meccanismo della responsabilità solidale, ai sensi della disposizione nazionale che recepisce l’articolo 205 della direttiva IVA, non può comunque dipendere dalle possibilità di successo dell’azione di regresso che potrebbe intentare il responsabile in solido. Infatti, in caso contrario, l’applicazione di tale meccanismo potrebbe essere resa difficile al punto da pregiudicare un’efficace riscossione dell’IVA, dal momento che l’amministrazione tributaria sarebbe tenuta a valutare a monte se il soggetto passivo che si prevede di designare come responsabile solidale otterrà il rimborso dell’importo dell’imposta pagata in luogo del debitore.

In secondo luogo, poiché la lotta contro evasioni, elusioni ed eventuali abusi costituisce un obiettivo riconosciuto e incoraggiato dalla direttiva IVA, spetta alle autorità e ai giudici nazionali negare il beneficio del diritto alla detrazione dell’IVA se è dimostrato, alla luce di elementi obiettivi, che tale diritto viene invocato in modo fraudolento o abusivo.

La Corte ha poi dichiarato che il beneficio del diritto alla detrazione dell’IVA deve essere negato non solamente quando un’evasione sia commessa dal soggetto passivo stesso, ma anche qualora si dimostri che il soggetto passivo, al quale sono stati ceduti i beni posti a fondamento del diritto a detrazione, sapeva o avrebbe dovuto sapere che, con l’acquisto di tali beni, partecipava ad un’operazione che si iscriveva in un’evasione all’IVA, o perlomeno la agevolava. Infatti, un soggetto passivo siffatto deve essere considerato, ai fini della direttiva IVA, partecipante o agevolatore dell’evasione e ciò indipendentemente dalla circostanza di trarre o meno beneficio dalla rivendita dei beni nell’ambito delle operazioni soggette a imposta da esso effettuate a valle, dal momento che in una tale situazione detto soggetto passivo collabora con gli autori dell’evasione.

L’obbligo gravante sulle autorità e sui giudici nazionali di negare il diritto a detrazione quando il soggetto passivo sapeva o avrebbe dovuto sapere che l’operazione era parte di una frode persegue, in particolare, l’obiettivo di imporre ai soggetti passivi di assolvere le formalità che possono essere ragionevolmente richieste all’atto di qualsiasi operazione economica, al fine di assicurarsi che le operazioni da essi effettuate non li conducano a partecipare a un’evasione fiscale.

Ne consegue che, in una situazione come quella oggetto di esame da parte della Corte, in cui il destinatario della cessione di beni sapeva o avrebbe dovuto sapere che, nell’ambito delle operazioni di acquisto, partecipava a un’evasione fiscale, l’amministrazione tributaria era tenuta a negare a quest’ultimo il diritto alla detrazione dell’IVA pagata a monte.

Infine, la Corte ha anche valutato se sia possibile applicare, contemporaneamente, le due misure consistenti, da un lato, nell’imporre a un soggetto passivo destinatario di una cessione di beni a titolo oneroso, come la FAU, l’obbligo solidale, ai sensi di una disposizione nazionale che recepisce l’articolo 205 della direttiva IVA, di versare l’IVA non assolta dal soggetto passivo fornitore di tali beni e, dall’altro, nel negare il diritto alla detrazione dell’IVA che tale soggetto passivo destinatario ha pagato a detto fornitore.

Al riguardo, la Corte ha osservato che, se il soggetto passivo debitore dell’IVA non può far valere alcun diritto alla detrazione dell’IVA in casi di evasione, un siffatto diritto a detrazione non può, a fortiori, essere trasferito al soggetto passivo solidalmente tenuto al pagamento di detta imposta in forza della disposizione nazionale che recepisce l’articolo 205 della direttiva IVA.

Ne consegue che, in una siffatta situazione di frode fiscale, il sistema previsto dalla direttiva IVA consente all’amministrazione tributaria di applicare autonomamente il diniego del diritto a detrazione dell’IVA e la responsabilità solidale in forza di tale articolo 205, senza che essa sia tenuta ad operare una scelta tra ciascuna di queste due misure.

 

Corte di Giustizia dell’Unione Europea, Sezione VI, sentenza 12/6/2025, causa C-125/24, “Palmstrale” – Pres. Kumin, Rel. Gervasoni – AA c/ Allmänna ombudet hos Tullverket

Direttiva IVA 2006/112/CE – Esenzione dall’IVA – Articolo 143, paragrafo 1, lettera e) – Reimportazione di beni – Condizione relativa all’esenzione dai dazi all’importazione delle merci in reintroduzione – Regolamento (UE) n. 952/2013 – Articolo 86, paragrafo 6, e articolo 203 – Nascita di un’obbligazione doganale per inosservanza di un obbligo formale previsto dalla normativa doganale – Casi in cui sorge un’obbligazione di tale tipo

 

L’articolo 143, paragrafo 1, lettera e), della direttiva 2006/112/CE del Consiglio, del 28 novembre 2006, relativa al sistema comune d’imposta sul valore aggiunto, nonché l’articolo 86, paragrafo 6, e l’articolo 203 del Codice doganale dell’Unione, devono essere interpretati nel senso che, salvo che costituisca un tentativo di frode, l’inosservanza di obblighi formali come la presentazione in dogana delle merci prevista all’articolo 139, paragrafo 1, lettera a), di tale regolamento e la dichiarazione di immissione in libera pratica prevista all’articolo 203 di detto regolamento non osta al beneficio dell’esenzione dall’imposta sul valore aggiunto prevista all’articolo 143, paragrafo 1, lettera e), di tale direttiva per le reimportazioni nel territorio dell’Unione europea di beni nello stato in cui sono stati esportati.

AA era proprietaria di cavalli che partecipavano a competizioni organizzate in diversi paesi. Dopo aver trasportato due dei suoi cavalli in Norvegia per partecipare a competizioni di tale tipo, li reintroduceva nell’Unione attraversando la frontiera tra la Norvegia e la Svezia, senza presentarli in dogana. Poco dopo aver superato l’ufficio doganale, veniva intercettata da una pattuglia stradale dell’amministrazione doganale svedese.

Tenuto conto dell’articolo 203 del codice doganale, ad AA non venivano imposti dazi all’importazione per tale operazione di reimportazione, ma l’amministrazione doganale riteneva dovuta l’IVA per un importo di 41 178 corone svedesi (SEK) (circa EUR 3 750). Secondo tale amministrazione, sebbene il capitolo 2, articolo 5, della legge svedese sull’esenzione delle importazioni, che recepisce l’articolo 143, paragrafo 1, lettera e), della direttiva IVA, prevedesse un’esenzione dall’imposta in caso di reimportazione di beni, tale esenzione non poteva essere concessa ad AA, che non aveva dichiarato i cavalli per l’immissione in libera pratica né chiesto esenzioni dai dazi all’importazione.

Il ricorso proposto avverso tale decisione veniva respinto in primo ed in secondo grado, sicchè AA adiva la Corte suprema amministrativa svedese, che ha deciso di sospendere il giudizio e formulare un quesito alla Corte di Giustizia dell’Unione.

Il giudice del rinvio ha chiesto in sostanza, se l’articolo 143, paragrafo 1, lettera e), della direttiva IVA nonché l’articolo 86, paragrafo 6, e l’articolo 203 del codice doganale devono essere interpretati nel senso che l’inosservanza di obblighi formali quali la presentazione in dogana delle merci prevista all’articolo 139, paragrafo 1, lettera a), di tale codice e la dichiarazione di immissione in libera pratica prevista all’articolo 203 di detto codice preclude il beneficio dell’esenzione dall’IVA prevista all’articolo 143, paragrafo 1, lettera e), di tale direttiva per le reimportazioni nel territorio dell’Unione di beni nello stato in cui sono stati esportati.

Nel rispondere nel senso di cui alla massima sopra riportata, la Corte ha osservato che, preliminarmente, che ai sensi dell’articolo 143, paragrafo 1, lettera e), della direttiva IVA, gli Stati membri esentano dall’IVA “le reimportazioni di beni nello stato in cui sono stati esportati, da parte di chi li ha esportati, che beneficiano di una franchigia doganale”.

Dalla formulazione stessa di tale disposizione si evince che l’esenzione dall’IVA per le operazioni di reimportazione di beni nello stato in cui sono stati esportati è subordinata, in particolare, alla condizione che tali beni “beneficino di una franchigia doganale”. Il legislatore dell’Unione ha quindi espressamente scelto di allineare le condizioni di applicazione per l’esenzione dall’IVA prevista da detta disposizione alle condizioni, tanto sostanziali quanto formali, alle quali il codice doganale subordina il beneficio dell’esenzione dai dazi all’importazione applicabile alle merci in reintroduzione.

Per quanto riguarda tali condizioni, la Corte ha rilevato che l’articolo 203 del codice doganale, concernente le merci in reintroduzione, dispone che i beni esportati fuori del territorio doganale dell’Unione che, entro un termine di tre anni, sono reintrodotti in tale territorio nello stesso stato in cui sono stati esportati e che sono dichiarati per l’immissione in libera pratica siano esentati dai dazi all’importazione, su richiesta della persona interessata.

Nel caso esaminato dalla Corte risultava dagli atti di causa che le condizioni sostanziali previste da tale disposizione erano soddisfatte, diversamente dalle condizioni formali richieste da quest’ultima, non avendo AA reso alcuna dichiarazione per l’immissione in libera pratica dei cavalli. Inoltre, contrariamente al requisito di cui all’articolo 139, paragrafo 1, lettera a), del codice doganale, AA non aveva neppure proceduto alla presentazione di essi in dogana.

A tale riguardo, la Corte ha chiarito che è vero che, a norma dell’articolo 79, paragrafo 1, lettera a), del codice doganale, un’obbligazione doganale può sorgere dall’inosservanza di “uno degli obblighi stabiliti dalla normativa doganale in relazione all’introduzione di merci non unionali nel territorio doganale dell’Unione, alla loro sottrazione alla vigilanza doganale o per la circolazione, la trasformazione, il magazzinaggio, la custodia temporanea, l’ammissione temporanea o la rimozione di siffatte merci all’interno di tale territorio”; tuttavia, l’articolo 86, paragrafo 6, del codice doganale estende l’esenzione prevista all’articolo 203 di tale codice ai casi in cui un’obbligazione doganale sia sorta a norma, in particolare, di detto articolo 79, purché l’inadempienza che ha dato luogo all’obbligazione doganale non costituisse un tentativo di frode.

Ebbene, la Corte ha osservato che tale articolo 86, paragrafo 6, sarebbe in gran parte privato di effetto utile se dovesse essere interpretato nel senso di non applicarsi in una situazione come quella di cui trattasi, per il motivo che non sono soddisfatte le condizioni formali richieste per beneficiare di una franchigia doganale. Infatti, l’applicazione dell’articolo 79, paragrafo 1, lettera a), di detto codice e, pertanto, quella dell’articolo 86, paragrafo 6, del medesimo codice presuppongono proprio l’inosservanza di tali condizioni.

Ne consegue, per la Corte, che, salvo che essa costituisca un tentativo di frode, la circostanza che merci in reintroduzione non siano state oggetto della presentazione in dogana richiesta all’articolo 139, paragrafo 1, lettera a), del codice doganale né della dichiarazione di immissione in libera pratica prevista all’articolo 203 di tale codice non preclude, in virtù dell’articolo 86, paragrafo 6, di detto codice, che tali merci beneficino, per la loro reintroduzione nel territorio dell’Unione, della franchigia doganale prevista da tale articolo 203.

Questa lettura è corroborata dal considerando 38 del codice doganale, secondo il quale “[è] opportuno tener conto della buona fede della persona interessata nei casi in cui un’obbligazione doganale sorge in seguito a inosservanza della normativa doganale e minimizzare l’impatto della negligenza da parte del debitore”.

Poiché l’inosservanza, per negligenza, da parte di un operatore in buona fede, di obblighi formali quali la presentazione in dogana delle merci e la dichiarazione di immissione in libera pratica non preclude il beneficio di una franchigia doganale, essa non preclude neppure, alla luce della chiara formulazione dell’articolo 143, paragrafo 1, lettera e), della direttiva IVA, l’applicazione dell’esenzione dall’IVA prevista da tale disposizione.

Corte di Giustizia dell’Unione Europea, Sezione III, sentenza 15/5/2025, causa C-782/23 – Pres. Lycourgos, Rel. Spineanu-Matei – “Tauritus” UAB c/ Muitinės departamentas prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos e altro

 Codice doganale dell’Unione – Articolo 70 – Valore di transazione – Merci importate sulla base di un prezzo d’acquisto provvisorio – Prezzo finale dipendente da diversi fattori ignoti alla data di accettazione della dichiarazione in dogana – Metodo di determinazione del valore in dogana

 L’articolo 70 del Codice doganale dell’Unione deve essere interpretato nel senso che qualora, nel momento in cui talune merci sono importate nel territorio doganale dell’Unione europea, sia noto solo il loro prezzo provvisorio, che figura su una fattura pro forma, e il contratto di vendita preveda che il loro prezzo finale sarà fissato successivamente, con una fattura definitiva, sulla base di taluni fattori oggettivi predeterminati il cui valore è indipendente dalla volontà delle parti e sconosciuto a queste ultime al momento dell’accettazione della dichiarazione in dogana, quali ad esempio una media del tasso di cambio di talune valute o del corso di taluni prodotti in un dato periodo, il valore in dogana di tali merci deve essere determinato in applicazione del metodo del valore di transazione, previsto in tale articolo, ricorrendo, in linea di principio, alla procedura di dichiarazione doganale semplificata prevista agli articoli 166 e 167 di tale regolamento.

 

La società Tauritus ha importato in Lituania gasolio e carburante per aerei tra l’ottobre 2015 e l’aprile 2017.

I contratti stipulati con i fornitori e le fatture proforma emesse da questi ultimi indicavano, per l’acquisto di tali merci, un prezzo provvisorio che sarebbe stato adeguato in funzione del prezzo medio del carburante di cui trattasi sul mercato per un periodo determinato e del tasso di cambio medio nel corso di tale periodo. Il prezzo finale poteva essere superiore oppure inferiore al prezzo provvisorio. Esso era stabilito in clausole aggiuntive ai contratti di acquisto e dava luogo all’emissione di fatture definitive.

Nelle dichiarazioni in dogana delle merci importate, la Tauritus menzionava il loro prezzo provvisorio a titolo di valore in dogana e indicava il codice 6 per quanto riguarda il metodo utilizzato per determinare tale valore, il che corrispondeva a un valore in dogana stabilito sulla base dei dati disponibili nel territorio doganale dell’Unione, secondo il metodo residuo del «fall – back», di cui all’art. 74, paragrafo 3, del codice doganale (“CDU”).

Una volta in possesso delle fatture definitive, tale società presentava generalmente domande di modifica del valore delle merci indicato nelle sue dichiarazioni in dogana.

In occasione di un controllo a posteriori effettuato il 26/5/2017 dalla dogana lituana emergeva tuttavia che, tra il 29/9/2016 e il 1°/2/2017, la Tauritus aveva presentato 13 dichiarazioni in dogana per le quali non aveva successivamente chiesto una modifica del valore delle merci sebbene essa avesse ricevuto, poco dopo, fatture definitive per le merci interessate, recanti un prezzo finale superiore al prezzo provvisorio e, pertanto, al valore in dogana indicato in tali dichiarazioni.

La dogana lituana decideva di rideterminare il valore doganale ai sensi dell’art. 70, paragrafo 1, del CDU, e di conseguenza, prendeva in considerazione il prezzo finale indicato nelle fatture definitive. Su tale base, essa ha chiesto alla Tauritus, tra l’altro, il pagamento degli importi integrativi dovuti a titolo dell’IVA all’importazione, maggiorati degli interessi di mora.

A fronte del ricorso della Tauritus, il giudice adito decideva di sottoporre alla Corte di Giustizia una questione pregiudiziale con cui ha chiesto, in sostanza, se l’articolo 70 CDU dovesse essere interpretato nel senso che qualora, nel momento in cui talune merci sono importate nel territorio doganale dell’Unione, sia noto solo il loro prezzo provvisorio, che figura su una fattura pro forma, e il contratto di vendita preveda che il loro prezzo finale sarà fissato successivamente, con una fattura definitiva, sulla base di taluni fattori oggettivi predeterminati il cui valore è indipendente dalla volontà delle parti e sconosciuto a queste ultime al momento dell’accettazione della dichiarazione in dogana, quali ad esempio una media del tasso di cambio di talune valute o del corso di taluni prodotti in un dato periodo, il valore in dogana di tali merci deve essere determinato in applicazione del metodo del valore di transazione, previsto in tale articolo.

Nel rispondere nel senso di cui alla massima, la Corte ha premesso che il valore in dogana deve essere determinato, in via prioritaria, secondo il metodo del valore di transazione, che si presume sia il più adatto, mentre i metodi menzionati all’articolo 74 CDU devono essere considerati metodi sussidiari. Ciò vale in particolare per il metodo residuale menzionato all’articolo 74, paragrafo 3, di tale codice, che è applicabile solo se il valore in dogana non può essere determinato né mediante il metodo del valore di transazione né mediante uno dei metodi sussidiari menzionati al paragrafo 2 di tale articolo.

L’articolo 70, paragrafo 3, lettera b), CDU, prevede che il metodo del valore di transazione possa essere utilizzato solo a condizione che la vendita o il prezzo non siano subordinati a condizioni o prestazioni per le quali non possa essere determinato un valore in relazione alle merci da valutare.

Orbene, dalla decisione di rinvio alla Corte risultava che il prezzo di vendita finale delle merci di cui trattasi era determinabile sin dalla conclusione dei contratti di vendita di tali merci, tenuto conto delle modalità contrattuali di determinazione di tale prezzo finale: infatti, la rivalutazione del prezzo provvisorio delle merci importate, come prevista nei relativi contratti, dipendeva da fattori oggettivi, predeterminati ed estranei alla volontà delle parti, che erano tenute a procedere a tale rivalutazione.

Poiché dunque il prezzo finale delle merci appariva determinabile alla data dell’importazione di tali merci nel territorio doganale dell’Unione, la mera circostanza che tale prezzo non fosse determinato a tale data non può essere sufficiente ad escludere che la fissazione del valore in dogana di dette merci avesse luogo sulla base del loro valore di transazione. Infatti, dal testo stesso dell’articolo 70 CDU risulta che tale valore di transazione può corrispondere non solo al “prezzo effettivamente pagato” per le merci di cui trattasi, ma anche al “prezzo da pagare” per tali merci.

La Corte ha poi osservato che gli articoli 166 e 167 del CDU prevedono una procedura di dichiarazione in dogana semplificata che consente di tener conto di una rivalutazione contrattuale del valore di transazione delle merci, che deve avvenire dopo l’accettazione della dichiarazione in dogana di queste ultime, come la rivalutazione prevista nei contratti di cui è causa nel procedimento principale.

Infatti, conformemente all’articolo 166, paragrafo 1, di tale codice, le autorità doganali possono consentire il vincolo delle merci a un regime doganale sulla base di una dichiarazione semplificata che può omettere talune indicazioni necessarie per l’applicazione delle disposizioni che disciplinano il regime doganale per il quale sono dichiarate le merci oppure i documenti di accompagnamento richiesti, ai fini di tale applicazione, dall’articolo 167 di detto codice, prevedendo che, entro un termine specifico, il dichiarante provveda a depositare una dichiarazione complementare contenente le indicazioni necessarie per il regime doganale in questione nonché a mettere a disposizione delle autorità doganali i documenti di accompagnamento necessari.

Nell’ambito di tale procedura, può essere effettuata una dichiarazione semplificata che menzioni un valore in dogana corrispondente al prezzo provvisorio indicato sulla fattura pro forma, seguito da una dichiarazione complementare, che indichi un valore in dogana corrispondente al prezzo finale indicato nella fattura definitiva.

In circostanze come quelle esaminate dalla Corte, il ricorso alla procedura di dichiarazione in dogana semplificata prevista agli articoli 166 e 167 del codice doganale dell’Unione avrebbe consentito, da un lato, di dichiarare un valore in dogana che, conformemente al metodo prioritario del valore di transazione, riflettesse il valore economico reale delle merci importate, vale a dire il prezzo effettivamente pagato o da pagare per l’acquisto di queste ultime, e, dall’altro, di soddisfare l’obbligo di esattezza e di completezza imposto dall’articolo 15, paragrafo 2, lettera a), di tale codice, in particolare indicando da subito alle autorità doganali che alcune merci importate erano dichiarate, in via provvisoria, per un valore che non corrispondeva al loro valore di transazione.

La Corte ha dunque concluso che, in tali circostanze, il valore delle merci importate deve essere determinato sulla base del metodo del valore di transazione, ricorrendo alla procedura di dichiarazione in dogana semplificata di cui agli articoli 166 e 167 del codice doganale dell’Unione.

Corte di Giustizia dell’Unione Europea, Sezione VII, sentenza 30/4/2025, causa C-330/24 – Pres. Gavalec, Rel. Schalin – Celní jednatelství Zelinka s. r. o. c/ Generální ředitelství cel

Codice doganale dell’Unione – Articolo 116, paragrafo 7 – Ripristino dell’obbligazione doganale – Nozione di rimborso concesso “per errore” – Classificazione tariffaria errata

L’articolo 116, paragrafo 7, del codice doganale dell’Unione, deve essere interpretato nel senso che esso non riguarda unicamente le situazioni in cui i dazi doganali sono stati oggetto di rimborso a seguito di un errore non intenzionale delle autorità doganali, ma anche le situazioni in cui tali autorità hanno deliberatamente proceduto a una classificazione tariffaria che si è successivamente rivelata errata.

La Celní jednatelství Zelinka importa nell’Unione europea prodotti elettronici. Nella sua dichiarazione in dogana, essa aveva inizialmente classificato tali prodotti nella voce 8521 90 00 90 della nomenclatura combinata contenuta nell’allegato I del regolamento (CEE) n. 2658/87 del Consiglio, del 23 luglio 1987. A tale voce corrisponde un’aliquota di dazi doganali dell’8,7%. Sulla base di tale dichiarazione, la dogana di Praga imponeva dazi doganali pari a 1 541 018 corone ceche (CZK) (circa EUR 60 000).

La Celní jednatelství Zelinka successivamente presentava a tale ufficio una domanda di riclassificazione delle merci di cui trattasi e di rimborso dei dazi doganali versati avvalendosi di un’informazione tariffaria vincolante (ITV) rilasciata a un altro operatore economico dal Celní úřad pro Olomoucký kraj (ufficio doganale della regione di Olomouc, Repubblica ceca), che classificava merci identiche nella voce 8517 62 00 00 della NC, con aliquota di dazio doganale dello 0%. La dogana di Praga accoglieva tale domanda.

L’8/6/2021, l’Ufficio doganale della regione della Moravia meridionale, in Repubblica ceca, avviava presso la Celní jednatelství Zelinka un controllo diretto a verificare la classificazione tariffaria delle merci di cui trattasi, concludendo che esse avrebbero dovuto essere classificate nella voce 8521 90 00 90 della NC, come inizialmente lo erano state e come risultava ormai espressamente dalla NC, nella sua versione risultante dal regolamento di esecuzione (UE) 2021/532 della Commissione, del 22 marzo 2021.

Il 17/3/2022 l’ufficio doganale di Praga decideva, in applicazione dell’articolo 116, paragrafo 7, CDU, di imporre alla Celní jednatelství Zelinka una rettifica per un importo totale di CZK 1 541 018 (circa EUR 60 000), a titolo di ripristino dell’obbligazione doganale. Esso motivava tale decisione con la considerazione che i dazi doganali erano stati rimborsati a causa di un errore dell’autorità doganale, che aveva classificato le merci di cui trattasi in una voce doganale non corretta.

A fronte del ricorso della società, il Giudice adito decideva di sottoporre alla Corte di Giustizia una questione pregiudiziale con cui chiedeva, in sostanza, se l’articolo 116, paragrafo 7, del codice doganale dell’Unione dovesse essere interpretato nel senso che esso riguarda unicamente le situazioni in cui i dazi doganali sono stati oggetto di rimborso a seguito di un errore non intenzionale delle autorità doganali o se esso riguardi anche le situazioni in cui tali autorità hanno deliberatamente proceduto a una classificazione tariffaria che si è successivamente rivelata errata.

Nel dare la risposta di cui alla massima la Corte, premesso che il codice doganale dell’Unione non contiene alcuna definizione dell’espressione “per errore” né dell’espressione “concess[o] (…) per errore”, ha osservato che, alla luce delle differenze nelle varie versioni linguistiche dell’articolo 116, paragrafo 7, CDU, la disposizione di cui trattasi deve essere interpretata in funzione dell’economia generale e della finalità della normativa di cui essa fa parte.

Per quanto riguarda l’economia generale della normativa di cui fa parte l’articolo 116, paragrafo 7, CDU, la Corte ha osservato che tale disposizione figura nella sezione 3, dedicata al “Rimborso e sgravio”, del capo 3, intitolato “Riscossione, pagamento, rimborso e sgravio dell’importo dei dazi all’importazione o all’esportazione”, a sua volta contenuto nel titolo III, intitolato “Obbligazione doganale e garanzie”. Detta disposizione si inserisce quindi in un insieme di disposizioni relative allo sgravio e al rimborso dell’obbligazione doganale, che fanno a loro volta parte di un insieme più ampio di disposizioni di tale codice relative alla riscossione dei dazi all’importazione o all’esportazione.

Orbene, lo sgravio dei dazi, costituendo, in forza dell’articolo 124, paragrafo 1, lettera c), CDU, una causa di estinzione dell’obbligazione doganale, deve essere interpretato restrittivamente. Infatti, tale articolo risponde alla necessità di tutelare le risorse proprie dell’Unione.

Di conseguenza, l’articolo 116, paragrafo 7, primo comma, CDU, in forza del quale, quando il rimborso o lo sgravio sono stati concessi dalle autorità doganali per errore si ripristina l’obbligazione doganale originaria, deve essere interpretato estensivamente.

Per quanto riguarda la finalità della normativa di cui la disposizione di cui trattasi costituisce un elemento, occorre rilevare che è nell’interesse sia degli operatori economici sia delle autorità doganali che le decisioni relative all’obbligazione doganale siano materialmente corrette, purché siano rispettate le esigenze derivanti dai principi di certezza del diritto e di tutela del legittimo affidamento. Orbene, il codice doganale dell’Unione mira, come risulta dal suo considerando 26, a garantire una corretta applicazione dei dazi doganali.

Infatti, nell’ambito del titolo I del codice doganale dell’Unione, relativo alle disposizioni generali di quest’ultimo, l’articolo 28, paragrafo 1, lettera a), prevede che una decisione favorevole è revocata o modificata se non erano o non sono più soddisfatte una o più delle condizioni previste per la sua adozione. Alla luce di tale disposizione, la Corte ha osservato – richiamando la propria giurisprudenza in materia di informazioni tariffarie vincolanti – che, qualora un’interpretazione da parte delle autorità doganali delle disposizioni di legge applicabili alla classificazione tariffaria delle merci di cui trattasi risulti errata, tali autorità hanno il diritto di revocare la loro decisione modificando la classificazione tariffaria. Ciò vale a seguito sia di un errore di valutazione sia di un’evoluzione delle nozioni in materia di classificazione tariffaria.

Tali considerazioni militano a favore di un’interpretazione dell’articolo 116, paragrafo 7, del codice doganale dell’Unione secondo la quale sarebbe possibile, per le autorità doganali, ripristinare l’obbligazione doganale iniziale nel caso in cui esse abbiano, in un primo tempo, concesso un rimborso di tale obbligazione sulla base di una classificazione tariffaria delle merci che, in un secondo tempo, si sia rivelata errata.

Una siffatta interpretazione è altresì corroborata dalla giurisprudenza relativa all’articolo 78 dell’abrogato codice doganale comunitario: in forza di tale disposizione, quando da una revisione della dichiarazione in dogana o da un controllo a posteriori effettuato dall’autorità doganale risultava che i dazi erano stati calcolati in base ad elementi inesatti o incompleti, tale autorità doveva adottare i provvedimenti necessari per regolarizzare la situazione tenendo conto dei nuovi elementi di cui essa disponeva. A tal riguardo, la Corte ha dichiarato che detta disposizione doveva essere interpretata nel senso che essa consentiva in particolare alle autorità doganali di reiterare una revisione o un controllo a posteriori di una dichiarazione in dogana e di trarne le conseguenze fissando una nuova obbligazione doganale. In tale contesto, essa ha tenuto conto della logica specifica sottesa a tale disposizione, diretta a far coincidere la procedura doganale con la situazione reale correggendo gli errori o le omissioni materiali nonché gli errori di interpretazione del diritto applicabile. Poiché l’articolo 116, paragrafo 7, del codice doganale dell’Unione si fonda sulla stessa logica, esso deve, pertanto, consentire alle autorità doganali di ripristinare l’obbligazione doganale iniziale qualora risulti che il rimborso di quest’ultima è stato effettuato sulla base di una classificazione tariffaria errata.

La Corte ha poi rilevato, circa il rispetto del principio della certezza del diritto, che il ripristino dell’obbligazione doganale iniziale è subordinato alla condizione che tale obbligazione non sia prescritta ai sensi dell’articolo 103 CDU e, dunque, che non siano trascorsi, di norma, tre anni dalla data in cui è sorta l’obbligazione stessa; per quanto riguarda il rispetto del principio della tutela del legittimo affidamento, invece, la Corte ha osservato che, prima della scadenza del termine di prescrizione, un debitore deve, in quanto operatore economico, accettare il rischio che le autorità doganali rivedano la decisione relativa all’obbligazione doganale tenendo conto dei nuovi elementi di cui dispongono.

Corte di Giustizia dell’Unione Europea, Sezione V, sentenza 16/1/2025, causa C-376/23 – Pres. Jarukaitis, Rel. Gratsias – Baltic Container Terminal SIA c/ Valsts ieņēmumu dienests.

Codice doganale dell’Unione – Regolamento delegato (UE) 2015/2446 – Regolamento di esecuzione (UE) 2015/2447 – Zone franche – Cambiamento di posizione doganale da merci non unionali in merci unionali – Scritture del titolare di un’autorizzazione ad esercitare attività in zona franca – Legittimo affidamento – Autorità di cosa giudicata

 

L’articolo 214, paragrafo 1, del codice doganale dell’Unione, e l’articolo 178, paragrafo 1, lettere b) e c), del regolamento delegato (UE) 2015/2446 della Commissione devono essere interpretati nel senso che essi non ostano a che il titolare di un’autorizzazione ad esercitare attività in zona franca includa, nelle sue scritture, informazioni sulle modalità con cui il regime doganale della zona franca è stato appurato e dati che consentano l’identificazione di qualsiasi documento, diverso da una dichiarazione in dogana, relativo all’appuramento, senza indicare, in tali scritture, il numero di riferimento principale che identifica la dichiarazione in dogana corrispondente al vincolo delle merci di cui trattasi a un regime doganale successivo.

 L’articolo 214, paragrafo 1, e l’articolo 215, paragrafo 1, del Codice doganale dell’Unione nonché l’articolo 178, paragrafo 1, lettere b) e c), del regolamento delegato 2015/2446 devono essere interpretati nel senso che essi non ostano a che il titolare di un’autorizzazione ad esercitare attività in zona franca iscriva nelle sue scritture l’appuramento del regime doganale speciale della zona franca rispetto a talune merci e che, in tale occasione, si limiti a includervi informazioni relative unicamente a una lettera di vettura redatta conformemente alla Convenzione relativa al contratto di trasporto internazionale di merci su strada, firmata a Ginevra il 19 maggio 1956, come modificata dal protocollo del 5 luglio 1978, che accompagni tali merci al momento della loro uscita dalla zona franca interessata, recante indicazione della posizione doganale di dette merci, certificata dal timbro doganale e firmata da un funzionario doganale, purché le autorità doganali abbiano autorizzato siffatte modalità di appuramento in applicazione del suddetto articolo 178, paragrafo 3; inoltre, i menzionati articoli non esigono che tale titolare di un’autorizzazione ad esercitare attività in zona franca verifichi la veridicità di detta indicazione.

Il principio del legittimo affidamento deve essere interpretato nel senso che il titolare di un’autorizzazione ad esercitare attività in zona franca può fondare un siffatto affidamento quanto alla conformità delle sue scritture all’articolo 178, paragrafo 1, lettere b) e c), del regolamento delegato 2015/2446 su una prassi costante delle autorità doganali da cui risulta in modo preciso e incondizionato che l’inclusione, in tali scritture, unicamente di informazioni relative a una lettera di vettura redatta conformemente alla Convenzione relativa al contratto di trasporto internazionale di merci su strada, firmata a Ginevra il 19 maggio 1956, come modificata dal protocollo del 5 luglio 1978, che accompagni le merci di cui trattasi al momento della loro uscita da una zona franca, corredata dell’indicazione manoscritta della posizione doganale, certificata dal timbro doganale e firmata da un funzionario doganale, è sufficiente per soddisfare gli obblighi derivanti da tale disposizione.

 Il diritto dell’Unione non osta all’applicazione di una disposizione nazionale vertente sull’autorità di cosa giudicata, che obbliga un giudice di uno Stato membro ad annullare l’obbligazione doganale dovuta dal titolare di un’autorizzazione ad esercitare attività in zona franca in applicazione dell’articolo 79 del Codice doganale dell’Unione, per il motivo che il giudice di tale Stato membro competente a controllare la legittimità della sanzione amministrativa inflitta a tale titolare di un’autorizzazione ad esercitare attività in zona franca, per le stesse operazioni doganali e per gli stessi motivi da cui deriva tale obbligazione, ha accertato, in una decisione giudiziaria passata in giudicato, che quest’ultimo non è venuto meno agli obblighi ad esso incombenti in forza della normativa doganale dell’Unione.

 La Baltic Container, titolare di un’autorizzazione ad esercitare attività di carico, scarico e magazzinaggio di merci nella zona franca del porto di Riga, si vedeva approvare dall’amministrazione tributaria le scritture, ai sensi dell’articolo 214 del codice doganale dell’Unione, nelle quali registrava le merci collocate in zona franca.

Nell’ambito di un controllo della contabilità delle merci collocate in zona franca, l’amministrazione tributaria ha ritenuto che talune merci non unionali, ai sensi dell’articolo 5, punto 24, del codice doganale dell’Unione, nella fattispecie cestini di plastica in rattan, entrati via mare in zona franca in tre container il 2 ottobre 2018, il 18 dicembre 2018 e il 15 gennaio 2019 e iscritti nelle scritture della Baltic Container, avessero lasciato la zona franca di Riga il 2 ottobre 2018, il 18 dicembre 2018 e il 17 gennaio 2019 senza essere vincolate a un regime doganale successivo. Pertanto, il regime doganale speciale di deposito in zona franca non era stato appurato. L’amministrazione tributaria concludeva che le merci in questione erano state sottratte alla vigilanza doganale, il che, secondo tale amministrazione, faceva sorgere un’obbligazione doganale in capo alla Baltic Container in forza dell’articolo 79 del codice doganale dell’Unione.

Con decisione del 19 luglio 2019, l’amministrazione tributaria ingiungeva alla Baltic Container di pagare i dazi all’importazione, l’IVA nonché penalità relative a questi oneri.

A fronte del ricorso della Società, il Giudice adito sottoponeva alla Corte di Giustizia alcune questioni pregiudiziali.

Con la prima questione, il giudice del rinvio chiedeva, in sostanza, se l’articolo 214, paragrafo 1, del codice doganale dell’Unione e l’articolo 178, paragrafo 1, lettere b) e c), del regolamento delegato 2015/2446 dovesse essere interpretati nel senso che essi non ostano a che il titolare indichi, nelle sue scritture, che il regime doganale della zona franca al quale le merci interessate erano vincolate è stato appurato senza indicare, in tali scritture, l’MRN che identifica la dichiarazione in dogana corrispondente al vincolo di tali merci a un regime doganale successivo.

Nel rispondere nel senso di cui alla prima massima, la Corte ha osservato che l’articolo 214, paragrafo 1, primo comma, del codice doganale dell’Unione impone al titolare l’obbligo di tenere delle scritture adeguate nella forma approvata dalle autorità doganali. Secondo tale articolo 214, paragrafo 1, secondo comma, tali scritture contengono le informazioni e le indicazioni che consentono alle autorità doganali di sorvegliare il regime in questione, in particolare per quanto riguarda l’identificazione, la posizione doganale e i movimenti delle merci vincolate a tale regime.

La portata di tale obbligo è precisata all’articolo 178, paragrafo 1, del regolamento delegato 2015/2446, che elenca gli elementi che dette scritture devono contenere e che prevede, in particolare, le condizioni alle quali il titolare è tenuto ad includere un MRN in esse.

Per quanto riguarda più precisamente tale articolo 178, paragrafo 1, lettera b), detta disposizione enuncia due obblighi distinti, vale a dire che le scritture devono contenere, da un lato, l’MRN o, se non esiste, qualsiasi altro numero o codice che identifichi le dichiarazioni doganali con le quali le merci sono vincolate al regime speciale e, dall’altro, se il regime è stato appurato, le informazioni sulle relative modalità di appuramento.

Per quanto riguarda il primo di tali obblighi, la Corte ha osservato che, ai sensi dell’articolo 158, paragrafo 1, del codice doganale dell’Unione, il vincolo delle merci al regime doganale speciale della zona franca non richiede una dichiarazione in dogana, sicché non viene comunicato alcun MRN in occasione di tale vincolo.

Per quanto riguarda il secondo di tali obblighi, esso riguarda l’appuramento del regime speciale al quale le merci interessate sono state vincolate. Conformemente all’articolo 215, paragrafo 1, di tale codice, il regime doganale speciale della zona franca può essere appurato in quattro modi diversi. In primo luogo, quando le merci che ne sono oggetto sono vincolate a un successivo regime doganale; in secondo luogo, quando sono uscite dal territorio doganale dell’Unione; in terzo luogo, quando sono state distrutte e non restano i residui e, in quarto luogo, quando sono abbandonate allo Stato.

Nel caso di specie, i tre carichi di cui trattasi sono stati vincolati al regime doganale speciale della zona franca come merci non unionali e ne sono usciti in tempi brevi come merci unionali e siffatto cambiamento della posizione doganale può essere effettuato solo a seguito del vincolo di tali merci al regime doganale di immissione in libera pratica.

Di conseguenza, la Corte ha rilevato che per rispondere a tale questione occorreva partire dal presupposto che, contrariamente al vincolo iniziale delle merci interessate al regime speciale della zona franca, il successivo vincolo di tali merci al regime doganale di libera pratica avrebbe dovuto dar luogo a una dichiarazione in dogana e che, di conseguenza, nel momento in cui il regime della zona franca era stato appurato, il dichiarante avrebbe dovuto disporre di un MRN che identificasse tale dichiarazione.

Ciò posto, la Corte ha osservato che il secondo requisito di cui all’articolo 178, paragrafo 1, lettera b), del regolamento delegato 2015/2446 si limita a richiedere che le scritture del titolare contengano informazioni sulle modalità con cui il regime è stato appurato, senza esigere che un MRN figuri in tali scritture.

Analogamente, per quanto riguarda l’articolo 178, paragrafo 1, lettera c), di tale regolamento delegato, tale disposizione impone che i dati che consentono l’identificazione inequivocabile dei documenti oggetto di tale disposizione siano menzionati nelle scritture del titolare, senza esigere che un MRN figuri in queste ultime.

Ne consegue che tale disposizione non impone al titolare di indicare, nelle sue scritture, l’MRN che identifica la dichiarazione in dogana che ha dato luogo all’appuramento del regime doganale speciale di deposito in una zona franca mediante il vincolo delle merci di cui trattasi al regime doganale di immissione in libera pratica.

Con la seconda e la terza questione, esaminate congiuntamente, il giudice del rinvio ha chiesto alla Corte, in sostanza, se l’articolo 214, paragrafo 1, e l’articolo 215, paragrafo 1, del codice doganale dell’Unione, nonché l’articolo 178, paragrafo 1, lettere b) e c), del regolamento delegato 2015/2446, dovessero essere interpretati nel senso che:

–        essi ostano a che il titolare iscriva nelle sue scritture l’appuramento del regime doganale speciale della zona franca rispetto a talune merci e che, in tale occasione, si limiti a includervi informazioni relative unicamente a una lettera di vettura CMR che accompagni tali merci al momento della loro uscita dalla zona franca interessata, recante indicazione della posizione doganale di dette merci, certificata dal timbro doganale e firmata da un funzionario doganale;

–        essi esigono che il titolare verifichi la veridicità di tale indicazione.

La Corte, nel rispondere nel senso di cui alla seconda massima, ha osservato che il titolare può adempiere i suoi obblighi di tenuta delle scritture relative all’appuramento del regime doganale speciale della zona franca al quale sono vincolate merci non unionali includendo, nelle sue scritture, informazioni relative a una lettera di vettura CMR che accompagni tali merci al momento della loro uscita dalla zona franca interessata, la quale indichi, sotto forma di dicitura apposta dalle autorità doganali, la posizione doganale di queste ultime, purché tali autorità abbiano esonerato dall’obbligo di fornire informazioni più esplicite quanto alle modalità di appuramento di tale regime doganale speciale in applicazione dell’articolo 178, paragrafo 3, del regolamento delegato 2015/2446, circostanza questa che, nel procedimento principale, spetta al giudice del rinvio verificare.

In secondo luogo, per quanto riguarda la verifica dell’indicazione della posizione doganale contenuta nelle lettere di vettura CMR, la Corte ha considerato che il codice doganale non menziona alcun obbligo specifico, per il titolare, di verificare l’esattezza delle enunciazioni e delle altre indicazioni contenute nei documenti che gli vengono trasmessi.

Se è vero che, in quanto professionista, il titolare deve dar prova di un minimo di vigilanza, tuttavia – a condizione che non sia manifesto, per qualsiasi professionista, alla lettura di una lettera di vettura che l’indicazione che quest’ultima menziona sia dubbia (circostanza da verificare tenendo conto che la dicitura relativa alla posizione delle merci interessate che figura nelle lettere di vettura CMR era certificata dal timbro doganale e firmata da un funzionario doganale) – non può essere addebitato al titolare di non aver verificato l’esattezza di detta dicitura.

Con la quarta questione, il giudice del rinvio ha chiesto alla Corte di chiarire se il principio di tutela del legittimo affidamento debba essere interpretato nel senso che l’indicazione della posizione doganale di merci unionali figurante su una lettera di vettura CMR che accompagni tali merci al momento della loro uscita da una zona franca, certificata dal timbro doganale e firmata da un funzionario doganale, possa far sorgere un siffatto affidamento in capo al titolare quanto alla validità di un cambiamento della posizione doganale di tali merci alla luce della normativa doganale, sebbene tale lettera non indichi il fondamento di tale cambiamento.

Nell’affermare il principio di cui alla terza massima, la Corte ha premesso che l’articolo 178, paragrafo 3, del regolamento delegato 2015/2446 non prevede modalità precise secondo le quali le autorità doganali possano esonerare dall’obbligo di fornire talune delle informazioni previste ai paragrafi 1 e 2 di tale articolo. In tali circostanze, una prassi amministrativa costante consistente nel ritenere che l’inclusione, nelle scritture del titolare, delle informazioni relative a una lettera di vettura di CMR che accompagni le merci interessate al momento della loro uscita da una zona franca, corredata dall’indicazione della posizione doganale, certificata dal timbro doganale e firmata da un funzionario doganale, sia sufficiente ai fini dell’appuramento del regime doganale speciale non è in contrasto con l’articolo 178, paragrafo 1, lettere b) e c), e paragrafo 3, del regolamento delegato 2015/2446.

Pertanto il titolare può avvalersi, in presenza di una prassi siffatta, di un legittimo affidamento quanto alla conformità delle sue scritture all’articolo 178 del regolamento delegato 2015/2446. Ciò può verificarsi, in particolare, se le autorità doganali hanno, in passato, indicato al titolare in modo preciso, incondizionato e concordante che l’inclusione, nelle sue scritture, dei dati che consentono di identificare una lettera di vettura CMR recante tale indicazione era sufficiente per ritenere che quest’ultimo avesse adempiuto i suoi obblighi ai sensi di detto articolo. In un caso del genere, il titolare può nutrire un legittimo affidamento quanto al fatto che le autorità doganali, conformemente all’articolo 178, paragrafo 3, del regolamento delegato 2015/2446, lo abbiano esonerato dall’obbligo di fornire talune delle informazioni previste al paragrafo 1 di tale articolo.

Con la quinta questione, il giudice del rinvio ha chiesto alla Corte di chiarire se il diritto dell’Unione ostasse all’applicazione di una disposizione nazionale vertente sull’autorità di cosa giudicata, che obbliga un giudice di uno Stato membro ad annullare un’obbligazione doganale dovuta dal titolare in applicazione dell’articolo 79 del codice doganale dell’Unione, per il motivo che il giudice di tale Stato membro competente a controllare la legittimità della sanzione amministrativa inflitta a tale titolare per le stesse operazioni doganali e per gli stessi motivi da cui deriva tale obbligazione ha accertato, in una decisione giudiziaria passata in giudicato, che quest’ultimo non è venuto meno agli obblighi ad esso incombenti in forza della normativa doganale dell’Unione.

Nel rispondere al quesito, la Corte ha preliminarmente ricordato l’importanza che il principio dell’autorità di cosa giudicata riveste sia nell’ordinamento giuridico dell’Unione sia negli ordinamenti giuridici nazionali. Infatti, al fine di garantire sia la stabilità del diritto e dei rapporti giuridici sia una buona amministrazione della giustizia, è importante che le decisioni giurisdizionali divenute definitive dopo l’esaurimento delle vie di ricorso disponibili o dopo la scadenza dei termini previsti per questi ricorsi non possano più essere rimesse in discussione.

Pertanto, il diritto dell’Unione non impone al giudice nazionale di disapplicare le norme processuali interne che attribuiscono forza di giudicato a una decisione, neanche quando ciò permetterebbe di porre rimedio a una situazione nazionale incompatibile con detto diritto. Il diritto dell’Unione non esige quindi che, per tener conto dell’interpretazione di una disposizione pertinente di tale diritto offerta dalla Corte, un organo giurisdizionale nazionale debba, necessariamente, ritornare sulla propria decisione avente autorità di cosa giudicata.

In assenza di una normativa dell’Unione in materia, le modalità di attuazione del principio dell’autorità di cosa giudicata rientrano nell’ordinamento giuridico interno degli Stati membri in virtù del principio dell’autonomia procedurale di questi ultimi. Esse non devono tuttavia essere meno favorevoli di quelle che riguardano situazioni analoghe di natura interna (principio di equivalenza) né essere strutturate in modo da rendere in pratica impossibile o eccessivamente difficile l’esercizio dei diritti conferiti dall’ordinamento giuridico dell’Unione (principio di effettività).

Corte di Cassazione, Sezione Tributaria, sentenza 24/1/2025, n. 1743 – Pres. Bruschetta, Est. La Rocca – A.I.T. AG / Agenzia delle Dogane e dei Monopoli e altri.

Valore doganale delle merci – Commissioni d’acquisto e compensi per mediazioni – Differenza.

Quando un commissionario per l’acquisto è intervenuto in nome proprio, ma ha rappresentato l’importatore il quale ha sostenuto da solo il rischio finanziario dell’avvenuta transazione, la transazione da prendere in considerazione per determinare il valore in dogana della merce importata è quella avvenuta fra il produttore/fornitore e l’importatore. Per tale motivo, la commissione d’acquisto versata dall’importatore al commissionario per l’acquisto non deve essere inclusa nel valore in dogana anche qualora l’importatore abbia qualificato come venditore il commissionario per l’acquisto nella sua dichiarazione di valore in dogana ed abbia dichiarato il prezzo della merce fatturato da detto commissionario. Ove, invece, si configuri l’esistenza di un terzo che agisce in favore di entrambe le parti del contratto di compravendita (venditore ed acquirente), mettendole in contatto ed avendo come unico fine la conclusione dell’affare, totalmente svincolato dal rapporto di fiducia che caratterizza invece la commissione d’acquisto, ricorre la figura del mediatore (broker) la cui commissione deve essere aggiunta al prezzo di vendita. Spetta, quindi all’importatore fornire prova all’Ufficio delle dogane della natura del rapporto e del ruolo svolto dall’intermediario, attraverso contratti, pagamenti, corrispondenza, lettere di credito e altri elementi fattuali da valutare caso per caso.

Alessandro

Corte di Giustizia dell’Unione Europea, Sezione III, sentenza 19/12/2024, cause riunite C-717/22 e C-372/23 – Pres. Jurimae, Rel. Jaaskinen – Sistem Lux OOD e V. U. c/ Teritorialna direktsia Mitnitsa Burgas

Codice doganale dell’Unione – Articolo 15 – Fornitura di informazioni alle autorità doganali – Violazione della normativa doganale – Articolo 42 – Sanzioni effettive, proporzionate e dissuasive – Decisione quadro 2005/212/GAI – Confisca di beni, strumenti e proventi di reato – Articolo 2, paragrafo 1 – Confisca – Normativa nazionale che prevede l’irrogazione di una sanzione pecuniaria di entità compresa tra il 100% e il 200% del valore in dogana delle merci e la confisca di queste ultime indipendentemente da chi ne sia il proprietario – Legittimità – Condizioni

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L’articolo 15 e l’articolo 42, paragrafo 1, del Codice doganale dell’Unione devono essere interpretati nel senso che non ostano a una normativa nazionale che consente di constatare una violazione della normativa doganale dovuta soltanto a una negligenza, costituita dall’inosservanza della forma appropriata di dichiarazione delle merci trasportate. Per contro, tali disposizioni ostano a che, in circostanze del genere, sia inflitta all’autore di detta violazione una sanzione amministrativa di importo corrispondente, come minimo, al valore in dogana delle merci oggetto di tale violazione.

L’articolo 42, paragrafi 1 e 2, del Codice doganale dell’Unione, letto alla luce dell’articolo 17, paragrafo 1, della Carta dei diritti fondamentali dell’Unione europea, deve essere interpretato nel senso che non osta a una normativa nazionale che prevede, in caso di violazione della normativa doganale, oltre all’irrogazione di una sanzione pecuniaria, la confisca delle merci oggetto di tale violazione qualora queste appartengano a una persona alla quale detta violazione è imputabile, a condizione che il regime di sanzioni applicabili a tale violazione sia, nel suo insieme, conforme al requisito di proporzionalità.

L’articolo 2, paragrafo 1, della Decisione quadro 2005/212/GAI del Consiglio, del 24 febbraio 2005, relativa alla confisca di beni, strumenti e proventi di reato, deve essere interpretato nel senso che non si applica a una misura di confisca adottata a seguito di una violazione della normativa doganale quando tale violazione non costituisce un reato punibile con una pena privativa della libertà di durata superiore a un anno, bensì un illecito amministrativo.

 

Il 28 maggio 2021 un agente doganale del posto doganale di Kapitan Andreevo (Bulgaria), situato alla frontiera bulgaro-turca, procedeva al controllo di un autoarticolato con semirimorchio che trasportava tredici bancali con profili in alluminio, caricati in Turchia, constatando che 8 dei bancali trasportati, appartenenti alla Sistem Lux, non erano nei documenti di accompagnamento.

Veniva avviato un procedimento per illecito amministrativo ai sensi dell’articolo 233, paragrafo 1, della legge doganale bulgara, al termine del quale si accertava che V.U., benché presente al momento del carico e della pesatura del carico, non aveva adempiuto l’obbligo ad esso incombente, in quanto autista che effettuava trasporti internazionali, di prendere conoscenza dei documenti fornitigli e di verificarne, in particolare, la conformità con le merci effettivamente trasportate.

V.U. veniva sanzionato per contrabbando doganale amministrativo per l’importo di 73 140,06 leva bulgari (BGN) (circa EUR 37 400), corrispondente al valore doganale dei profili in alluminio rinvenuti negli 8 bancali non dichiarati e la confisca a favore dello Stato, sulla base dell’articolo 233, paragrafo 6, della detta legge doganale, di tali profili di alluminio.

Sia la Società che V.U. presentavano ricorso contro i provvedimenti, rispettivamente, di confisca e di irrogazione della sanzione pecuniaria e il Giudice adito investiva la Corte di Giustizia di diverse questioni pregiudiziali.

Con le prime due è stato chiesto alla Corte, in sostanza, se l’articolo 15 e l’articolo 42, paragrafo 1, del Codice doganale dell’Unione debbano essere interpretati nel senso che ostano a una normativa nazionale che consente di accertare una violazione della normativa doganale a seguito di una mera negligenza, costituita dall’inosservanza della forma appropriata di dichiarazione delle merci trasportate e, in tali circostanze, all’irrogazione all’autore della violazione di una sanzione amministrativa di importo pari almeno al valore in dogana delle merci oggetto di tale violazione.

Nel rispondere nel senso di cui alla prima massima, la Corte ha osservato, in particolare, che l’applicazione di sanzioni ai sensi dell’articolo 42 del Codice doganale si riferisce alla situazione in cui l’inosservanza da parte dell’operatore interessato è commessa per dolo o per negligenza.

Per quanto riguarda le conseguenze di una siffatta inosservanza, spetta a ciascuno Stato membro prevedere, conformemente all’articolo 42, paragrafo 1, del codice doganale dell’Unione, sanzioni effettive, proporzionate e dissuasive, in particolare in caso di comunicazione di informazioni inesatte in una dichiarazione in dogana. Tuttavia, conformemente al requisito di proporzionalità delle sanzioni, previsto da tale articolo, le misure amministrative o repressive adottate ai sensi di tale disposizione non devono eccedere i limiti di quanto necessario al conseguimento degli scopi legittimamente perseguiti da tale Codice, né essere sproporzionate rispetto a tali scopi.

Nel caso sottoposto alla Corte la sanzione pecuniaria prevista all’articolo 233, paragrafo 1, della legge doganale bulgara per l’illecito costituito dal contrabbando doganale è compresa tra il 100% e il 200% del valore in dogana delle merci oggetto di tale illecito, cosicché l’autorità doganale può modulare l’importo di tale sanzione tenendo conto di tutti i fatti e di tutte le circostanze del caso di specie: per la Corte, tuttavia, una sanzione pecuniaria del genere, il cui importo è compreso tra il 100% e il 200% del valore in dogana delle merci, non appare adeguata alla gravità di qualsivoglia violazione essa reprime in quanto, da un lato, eccede i limiti di quanto è necessario per garantire che le merci (nel caso concreto vincolate al regime del transito) non siano sottratte alla vigilanza doganale e, dall’altro, risulta sproporzionata rispetto all’obbligazione doganale che sorge a causa della sottrazione alla vigilanza doganale di merci vincolate a detto regime.

Con quattro ulteriori questioni, il Giudice del rinvio ha poi chiesto alla Corte di chiarire, in sostanza, se l’articolo 42, paragrafi 1 e 2, del Codice doganale dell’Unione, letto alla luce dell’articolo 17, paragrafo 1, della Carta dei diritti fondamentali dell’Unione, debba essere interpretato nel senso che osta a una normativa nazionale che prevede, in caso di violazione della normativa doganale, oltre all’irrogazione di una sanzione pecuniaria, la confisca delle merci oggetto di tale violazione. In caso di risposta negativa, tali giudici hanno poi chiesto di chiarire se una siffatta confisca sia ammessa anche quando tali merci non appartengono all’autore della violazione.

Al riguardo, la Corte ha ribadito la propria giurisprudenza secondo cui una normativa nazionale che consente la confisca di beni appartenenti a un terzo in buona fede utilizzati per commettere un illecito di contrabbando è incompatibile con il diritto di proprietà garantito dall’articolo 17, paragrafo 1, della Carta; per contro, misure di confisca riguardanti i proventi di un illecito o di un’attività illecita o di uno strumento servito per commettere un illecito non appartenente a un terzo in buona fede rientrano nella disciplina dell’uso dei beni, ai sensi dell’articolo 17, paragrafo 1, terza frase, della Carta.

Al fine di garantire un effetto realmente dissuasivo di un regime di sanzioni amministrative applicabili a una violazione doganale, nel rispetto del requisito di proporzionalità, gli autori di tali violazioni devono essere effettivamente privati dei vantaggi economici derivanti da queste ultime e le sanzioni previste devono consentire la produzione di effetti proporzionati alla gravità di dette infrazioni, in modo da scoraggiare efficacemente chiunque dal commettere infrazioni della stessa natura.

Con l’ultima questione, infine, il Giudice del rinvio ha chiesto, in sostanza, se l’articolo 2, paragrafo 1, della decisione quadro 2005/212 debba essere interpretato nel senso che esso si applica alla confisca di merci oggetto di una violazione della normativa doganale qualora tale violazione non costituisca un reato, bensì un illecito amministrativo. In caso affermativo, tale giudice chiede, in sostanza, se l’articolo 1, quarto trattino, di tale decisione quadro e l’articolo 2, punto 4, della direttiva 2014/42 debbano essere interpretati nel senso che ostano a una normativa nazionale che prevede che una siffatta confisca sia disposta da un’autorità amministrativa.

A tal riguardo, la Corte ha osservato che l’articolo 2, paragrafo 1, della Decisione quadro 2005/212 prevede che ciascuno Stato membro adotti le misure necessarie per poter procedere alla confisca totale o parziale di strumenti o proventi di reati punibili con una pena privativa della libertà superiore ad un anno, o di beni il cui valore corrisponda a tali proventi, sicchè dalla formulazione di tale disposizione si evince che l’ambito di applicazione materiale di tale decisione quadro è limitato ai reati, come risulta anche dal titolo stesso e dal considerando 1 di quest’ultima, i quali fanno riferimento rispettivamente alla “confisca di beni, strumenti e proventi di reato” e alla “criminalità organizzata”. Inoltre, dette disposizioni riguardano solo i reati di una certa gravità, ossia quelli punibili con una pena privativa della libertà superiore a un anno.

Orbene, la Corte ha concluso che la Decisione quadro 2005/212 non è applicabile, neppure per analogia, quando la decisione di confisca è adottata da un’autorità doganale a seguito di un procedimento che non riguarda un reato.

 

 

Corte di Giustizia dell’Unione Europea, Sezione VIII, sentenza 12/12/2024, causa C-781/23 – Pres. Rodin, Rel. Spineanu-Matei – Malmö Motorrenovering AB c/ Allmänna ombudet hos Tullverket

Codice doganale dell’Unione – Articolo 250 – Regime dell’ammissione temporanea – Articolo 251 – Periodo in cui le merci importate possono rimanere in tale regime – Periodo insufficiente per raggiungere l’obiettivo dell’uso autorizzato – Obbligazione doganale sorta a causa dell’inosservanza del termine di tale periodo – Condizioni di proroga di detto periodo – Importazione di un’automobile da corsa

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L’articolo 251 del Codice doganale dell’Unione, come modificato dal regolamento (UE) 2019/474 del Parlamento europeo e del Consiglio, del 19 marzo 2019, deve essere interpretato nel senso che la proroga del periodo in cui una merce può rimanere vincolata al regime dell’ammissione temporanea, stabilito in forza del paragrafo 1 di tale articolo, non richiede l’esistenza di “circostanze eccezionali”, ai sensi del paragrafo 3 di tale articolo, qualora detta proroga non abbia per effetto che il periodo totale in cui tale merce rimane in detto regime superi la durata massima di ventiquattro mesi prevista al paragrafo 2 dello stesso articolo.

 

Il 30 aprile 2019 la Malmö Motorrenovering introduceva in regime di ammissione temporanea un’automobile da corsa dagli Stati Uniti alla Svezia, per utilizzarla in talune competizioni che si sarebbero svolte nell’Unione, l’ultima delle quali doveva aver luogo l’8 settembre 2019, per riesportarla successivamente. L’autorizzazione ottenuta a tale scopo da parte dell’amministrazione doganale prevedeva la riesportazione entro il 30 luglio 2019, ossia prima della data di quest’ultima competizione; non è noto il motivo per cui la riesportazione avesse tale data, ma il regime veniva chiuso soltanto il 19 settembre 2019.

Non veniva constatato alcun tentativo di frode imputabile alla Malmö Motorrenovering riguardo all’inosservanza di tale termine, ma la dogana svedese notificava un’obbligazione doganale dovuta alla menzionata inosservanza, a fronte della quale la Società ricorreva in giudizio.

Il giudice adito decideva di sottoporre alla Corte di Giustizia una questione pregiudiziale volta a comprendere, in sostanza, se l’articolo 251 del codice doganale dovesse essere interpretato nel senso che la proroga del periodo in cui una merce può rimanere vincolata al regime di ammissione temporanea, stabilito in forza del paragrafo 1 di detto articolo, richieda l’esistenza di “circostanze eccezionali”, ai sensi del paragrafo 3 di detto articolo, qualora tale proroga non abbia l’effetto che la durata complessiva del vincolo di tale merce al regime suddetto superi il periodo massimo di ventiquattro mesi previsto al paragrafo 2 dello stesso articolo.

Nel fornire l’interpretazione di cui alla massima che precede, la Corte ha rilevato che, dal combinato disposto dei paragrafi da 1 a 3 dell’articolo 251 del Codice doganale risulta che, sebbene il paragrafo 1 di tale articolo enunci l’obbligo di fissare un periodo sufficiente per il quale le merci importate possono rimanere nel regime dell’ammissione temporanea, il paragrafo 2 si limita a prevedere, “salvo che sia altrimenti disposto”, una durata massima di ventiquattro mesi per tale periodo di permanenza. Il paragrafo 3 dello stesso articolo costituisce una disposizione derogatoria di tal genere, in quanto permette la proroga di tale periodo oltre tale durata massima in presenza di “circostanze eccezionali”. Detto paragrafo 3 rinvia, pertanto, utilizzando il singolare, ad un solo periodo, la cui durata risulta dall’applicazione congiunta dei paragrafi 1 e 2.

Pertanto, l’esistenza di “circostanze eccezionali” è necessaria solo nella situazione in cui la durata massima di ventiquattro mesi si riveli insufficiente per la realizzazione dell’obiettivo dell’uso autorizzato. In una situazione siffatta, la proroga del periodo di permanenza potrebbe essere concessa qualora le giustificazioni fornite dal titolare dell’autorizzazione doganale a sostegno della sua domanda potessero essere qualificate come “circostanze eccezionali”, in esito ad un esame conforme ai requisiti dell’interpretazione restrittiva del regime dell’ammissione temporanea. In conformità all’articolo 251, paragrafo 4, del codice doganale, una proroga siffatta non dovrebbe avere l’effetto che tale periodo superi i dieci anni, salvo in caso di evento imprevedibile.

Quindi risulta dalla formulazione dell’articolo 251 del codice doganale che l’esistenza di “circostanze eccezionali”, ai sensi di detto articolo 251, paragrafo 3, è necessaria, qualora la durata cumulativa del periodo di permanenza inizialmente stabilito in forza del paragrafo 1 di detto articolo, unitamente alla proroga richiesta di tale periodo, superi la durata massima di ventiquattro mesi prevista al paragrafo 2 dello stesso articolo.

Nel caso oggetto dell’esame da parte della Corte, il periodo di riesportazione stabilito dall’amministrazione doganale non era sufficiente per raggiungere l’obiettivo dell’uso autorizzato, ma un periodo inferiore a ventiquattro mesi sarebbe stato sufficiente per raggiungerlo e l’inosservanza delle norme applicabili al regime dell’ammissione temporanea non era dovuta a un’intenzione fraudolenta. Su tali presupposti, la Malmö Motorrenovering aveva chiesto che tale obbligazione doganale fosse considerata estinta.

Ebbene, come risulta dall’interpretazione dell’articolo 251 del codice doganale accolta dalla Corte, una proroga del periodo inizialmente fissato in forza del paragrafo 1 di tale articolo avrebbe potuto essere concessa dalle autorità doganali fino alla data in cui l’automobile di cui trattasi è stata riesportata, ossia il 19 settembre 2019, senza che fosse necessaria l’esistenza di circostanze eccezionali, in quanto il periodo iniziale e tale proroga, calcolati congiuntamente, non avrebbero superato la durata massima di ventiquattro mesi prevista al paragrafo 2 di detto articolo. Di conseguenza, se le altre condizioni previste all’articolo 124, paragrafo 1, lettera h), del codice doganale sono soddisfatte, l’obbligazione doganale dovrebbe poter essere considerata estinta.

Corte di Giustizia dell’Unione Europea, Sezione VIII, sentenza 5/12/2024, causa C-506/23 – Pres. e Rel. Jaaskinen – Network One Distribution SRL c/ Agenţia Naţională de Administrare Fiscală – Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Bucureşti e altri

Codice doganale dell’Unione – Nascita e riscossione dell’obbligazione doganale – Riscossione dei dazi antidumping relativi a importazioni provenienti dalla Cina – Riscossione di interessi di mora ai sensi del regolamento n. 952/2013 – Normativa nazionale che prevede l’imposizione di una penalità di mora in aggiunta agli interessi di mora – Possibilità

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L’articolo 114 del Codice doganale dell’Unione deve essere interpretato nel senso che esso non osta a una prassi amministrativa nazionale in forza della quale una penalità di mora, prevista dalla normativa nazionale, può essere imposta in aggiunta agli interessi di mora previsti da tale articolo.

 

Tra il 2016 e il 2017, la Network One ha importato in Romania biciclette tradizionali, biciclette elettriche e pezzi di ricambio, per i quali ha effettuato diverse dichiarazioni di immissione in libera pratica indicando la Thailandia come Paese di origine.

A seguito di un controllo doganale effettuato il 30 luglio 2018, la dogana romena concludeva che le merci erano, in realtà, originarie della Cina e procedeva dunque al recupero dei dazi antidumping, applicando altresì un interesse di mora sul dazio ai sensi dell’articolo 114 del codice doganale e, dall’altro, una penalità di mora ai sensi dell’articolo 176 del codice di procedura tributaria.

A fronte del ricorso della Società, il giudice adito ha chiesto alla Corte di Giustizia di chiarire, in sostanza, se l’articolo 114 del Codice doganale debba essere interpretato nel senso che esso osta a una prassi amministrativa nazionale in forza della quale una penalità di mora, prevista dalla normativa nazionale, può essere imposta in aggiunta agli interessi di mora previsti da tale articolo.

Nel fornire la risposta di cui in massima, la Corte ha osservato che gli interessi di mora previsti dal Codice doganale mirano ad ovviare alle conseguenze derivanti dal superamento di un termine di pagamento e a compensare i vantaggi che l’operatore economico trae indebitamente dal ritardo accumulato per adempiere un debito fiscale, non già a sanzionare un siffatto ritardo. D’altro canto, l’articolo 42, paragrafo 1, del Codice doganale stabilisce, in sostanza, che spetta agli Stati membri sanzionare le violazioni della normativa doganale e che le sanzioni irrogate devono essere effettive, proporzionate e dissuasive. Il paragrafo 2 di detto articolo precisa poi che tali sanzioni possono avere, tra l’altro, la forma di un onere pecuniario imposto dalle autorità doganali.

Nel caso di specie, le penalità di mora previste dall’articolo 176 del codice di procedura tributaria romeno costituiscono una sanzione pecuniaria inflitta al debitore che non ha adempiuto un debito fiscale alla scadenza prevista, sicchè una siffatta sanzione prevista dal diritto nazionale non è, in assoluto, incompatibile con il diritto dell’Unione, fatte salve le verifiche che spetta ai Giudici degli Stati membri effettuare sulla proporzionalità di tale sanzione.

Corte di Giustizia dell’Unione Europea, Sezione I, sentenza 7/11/2024, causa C-503/23 – Pres. f.f. von Danwitz, Rel. Ziemele – Centro di Assistenza Doganale (Cad) X S.r.l. c/ Agenzia delle Dogane e dei Monopoli e altro

Codice doganale dell’Unione – Articolo 18 – Rappresentante doganale – Libera prestazione dei servizi – Direttiva 2006/123/CE – Articoli 10 e 15 – Centri di assistenza doganale – Limitazione territoriale dell’attività – Restrizione – Presupposti

L’articolo 18, paragrafo 3, del codice doganale dell’Unione deve essere interpretato nel senso che esso non osta a una normativa nazionale la quale limiti l’esercizio dell’attività dei rappresentanti doganali organizzati nella forma di una società di capitali avente come oggetto sociale esclusivo la prestazione di servizi di assistenza doganale all’ambito territoriale del compartimento doganale in cui tale società ha sede, a condizione che detta normativa sia conforme al diritto dell’Unione.

L’articolo 15, paragrafi 2 e 3, della direttiva 2006/123/CE del Parlamento europeo e del Consiglio, del 12 dicembre 2006, relativa ai servizi nel mercato interno, deve essere interpretato nel senso che esso osta a una normativa nazionale la quale, per garantire l’efficacia dei controlli doganali, al fine di prevenire le frodi doganali e di tutelare i destinatari dei servizi di assistenza doganale, limiti l’esercizio dell’attività dei rappresentanti doganali organizzati nella forma di una società di capitali avente come oggetto sociale esclusivo la prestazione di servizi di assistenza doganale all’ambito territoriale del compartimento doganale in cui tale società ha sede, nella misura in cui una siffatta limitazione territoriale non sia applicata in modo coerente e l’obiettivo di garantire l’efficacia di detti controlli possa essere conseguito mediante misure meno restrittive.

La questione sottoposta alla Corte concerneva un Centro di Assistenza Doganale autorizzato a tal fine dalla Direzione territoriale dell’Agenzia delle Dogane competente in base alla sede legale del CAD, che dispone, in tale compartimento doganale, di locali approvati che gli consentono di procedere alle operazioni doganali su merci senza dover farle passare in dogana o nei locali dell’importatore.

Nel corso dell’anno 2021, esso ha concluso un contratto con la società tedesca ALFA per l’emissione di bollette doganali di importazione e di esportazione da/verso il Regno Unito.

Ai fini della realizzazione delle operazioni di importazione e di esportazione delle merci della società ALFA, il CAD ha stipulato un contratto con la società BETA che dispone di un deposito in una regione italiana al di fuori dell’ambito territoriale del compartimento doganale in cui ha sede il CAD. Quest’ultimo ha, di conseguenza, richiesto alle autorità doganali competenti l’autorizzazione per tali locali.

Tale domanda è stata respinta con la motivazione che l’articolo 3, comma 3, del decreto ministeriale n. 549/1992 non consente ai CAD di svolgere la propria attività al di fuori del compartimento doganale in cui hanno la sede; tale diniego è stato impugnato innanzi al T.A.R., che ha investito la Corte di Giustizia di alcune questioni pregiudiziali.

Con la prima questione, il giudice del rinvio ha chiesto, in sostanza, se l’articolo 18, paragrafo 3, del codice doganale dovesse essere interpretato nel senso che esso osta a una normativa nazionale che limiti l’esercizio dell’attività dei rappresentanti doganali organizzati nella forma di una società di capitali avente come oggetto sociale esclusivo la prestazione di servizi di assistenza doganale all’ambito territoriale del compartimento doganale in cui tale società ha sede.

Nel rispondere nel senso di cui alla massima, la Corte ha rilevato che l’articolo 18, paragrafo 3, prima frase, del codice doganale, consente agli Stati membri di fissare, conformemente al diritto dell’Unione, le condizioni alle quali un rappresentante doganale può prestare servizi nello Stato membro in cui è stabilito.

Nel caso di specie, l’articolo 3, comma 3, del decreto ministeriale n. 549/1992 enuncia una condizione applicabile ai CAD, che limita la loro attività all’ambito territoriale del compartimento doganale in cui essi hanno sede. In tal modo, l’Italia ha esercitato la facoltà riconosciutale dall’articolo 18, paragrafo 3, prima frase, di detto codice di fissare le condizioni alle quali i rappresentanti doganali organizzati in forma di società di capitali stabilite nel territorio di tale Stato membro possono prestare servizi in tale territorio.

Con la seconda e la terza questione il giudice del rinvio ha poi chiesto di chiarire se gli articoli 10 e 15 della direttiva 2006/123 nonché gli articoli da 56 a 62 del Trattato sul Funzionamento dell’Unione Europea (TFUE) dovessero essere interpretati nel senso che essi ostano a una normativa nazionale la quale limiti l’esercizio dell’attività dei rappresentanti doganali organizzati nella forma di una società di capitali avente come oggetto sociale esclusivo la prestazione di servizi di assistenza doganale all’ambito territoriale del compartimento doganale in cui tale società ha sede.

La Corte ha premesso che, alla luce dell’armonizzazione derivante dalla Direttiva citata, la fattispecie concreta doveva essere oggetto di esame alla luce della Direttiva stessa e non anche delle generali disposizioni del TFUE, poiché si sarebbe rimessa in discussione proprio tale armonizzazione.

Ciò posto, la Corte ha osservato che per il diritto italiano ai CAD non è consentito prestare i loro servizi al di fuori del compartimento doganale in cui hanno sede secondo le modalità da essi scelte.

Per essere ammessa, una siffatta restrizione deve però soddisfare le condizioni previste dall’articolo 15, paragrafo 3, della direttiva 2006/123, vale a dire deve essere applicabile senza discriminazioni basate sulla cittadinanza e deve essere necessaria e proporzionata agli obiettivi che persegue.

Di conseguenza, la restrizione che deriva dal requisito stabilito dall’articolo 3, comma 3, del decreto ministeriale n. 549/1992 è ammissibile, alla luce delle condizioni previste dal citato articolo 15, paragrafo 3, se la restrizione stessa non è direttamente o indirettamente discriminatoria in funzione della cittadinanza ovvero, ove si tratti di società, in funzione dell’ubicazione della loro sede legale, se essa è giustificata da un motivo imperativo di interesse generale e se è idonea a garantire la realizzazione dell’obiettivo perseguito, senza andare al di là di quanto è necessario per raggiungerlo, nella misura in cui non vi siano altre misure meno restrittive che permettano di conseguire lo stesso risultato.

Per quanto concerne, in primo luogo, il rispetto della condizione di non discriminazione, la Corte ha rilevato che il requisito previsto dall’articolo 3, comma 3, del decreto citato si applica senza discriminazioni in funzione della cittadinanza o dell’ubicazione della sede legale, dal momento che tale requisito deve essere soddisfatto da tutti i rappresentanti doganali che intendano utilizzare la procedura semplificata “del luogo approvato”, a prescindere dal fatto che siano stabiliti in Italia o in altro Stato membro.

Per quanto riguarda, in secondo luogo, la questione se la misura restrittiva in discorso sia giustificata da un motivo imperativo di interesse generale, ai sensi dell’articolo 15, paragrafo 3, lettera b), della direttiva 2006/123, la Corte ha osservato che tale motivo è stato indicato dal governo italiano nell’esigenza di garantire l’efficacia dei controlli doganali, al fine di prevenire le frodi doganali e di tutelare i destinatari dei servizi di assistenza doganale.

A tale riguardo, la Corte ha osservato che, ai sensi dell’articolo 4, punto 8, della Direttiva 2006/123, letto alla luce del “considerando 40” della stessa, la tutela dei destinatari dei servizi e la prevenzione delle frodi costituiscono motivi imperativi di interesse generale idonei a giustificare restrizioni alla libertà di stabilimento.

Riguardo, in terzo luogo, alla questione se tale misura restrittiva sia conforme al principio di proporzionalità, come richiesto dall’articolo 15, paragrafo 3, lettera c), della Direttiva 2006/123, la Corte ha chiarito che occorre verificare se tale misura sia idonea a garantire la realizzazione dell’obiettivo perseguito, che essa non ecceda quanto è necessario per conseguirlo e che non esistano misure meno lesive della libertà in questione.

Secondo la Corte, la normativa italiana di cui trattasi non sembra garantire che l’ufficio doganale territorialmente competente a controllare un CAD sia l’ufficio più vicino al luogo approvato in cui tale CAD è autorizzato a esercitare le sue attività.

Inoltre, ai sensi dell’articolo 47, comma 3, del d.P.R. n. 43/1973, gli spedizionieri doganali possono presentare dichiarazioni doganali in tutto il territorio italiano mentre, prima della sua modifica, tale disposizione prevedeva per gli spedizionieri doganali una limitazione territoriale identica a quella applicabile ai CAD.

Tenuto conto di tale differenza di trattamento tra gli spedizionieri doganali e i CAD, la Corte ha concluso che la limitazione territoriale risultante dall’articolo 3, comma 3, del decreto ministeriale n. 549/1992, che è applicabile solo ai CAD, non appare idonea a garantire la realizzazione degli obiettivi perseguiti, in quanto non risponde realmente all’intento di raggiungerli in modo coerente e sistematico.

Il governo italiano ha rilevato, in tale contesto, che gli spedizionieri doganali non possono beneficiare della procedura doganale semplificata “del luogo approvato”, essendo essi costretti ad espletare le formalità doganali nei locali dei loro clienti, ma per la Corte ciò non toglie che il vantaggio derivante da tale procedura consiste nel fatto che le merci non devono essere presentate fisicamente nei locali delle autorità doganali. Orbene, gli spedizionieri doganali paiono anch’essi beneficiare di un siffatto vantaggio poiché possono sottoporre le merci alle formalità doganali presso i locali dei loro clienti.

In secondo luogo, per quanto riguarda la questione se la misura restrittiva in parola ecceda quanto è necessario per realizzare l’obiettivo perseguito, vietando ai CAD di utilizzare “luoghi approvati” situati nell’ambito territoriale di un compartimento doganale diverso da quello in cui essi hanno sede, sono ipotizzabili misure meno restrittive della limitazione territoriale risultante dall’articolo 3, comma 3, del decreto ministeriale n. 549/1992 per garantire l’efficacia dei controlli doganali, al fine di prevenire le frodi doganali e di tutelare i destinatari dei servizi di assistenza doganale.

Più in concreto, la Corte ha affermato che spetta al giudice del rinvio valutare se lo scambio tra gli uffici doganali delle informazioni necessarie per i controlli sulle formalità doganali espletate dai CAD, previsto dall’articolo 8, comma 3, del decreto ministeriale n. 549/1992, consentirebbe di raggiungere lo stesso risultato della misura restrittiva in discorso, costituendo al contempo una misura meno lesiva della libera prestazione dei servizi rispetto alla disposizione controversa.

Corte di Giustizia dell’Unione Europea, Sezione IX, sentenza 4/10/2024, causa C-412/22 – Pres. Spineanu-Matei, Rel. Rodin – Autoridade Tributária e Aduaneira c/ NT

Dumping – Importazioni di determinati elementi di fissaggio in ferro o acciaio originari della Repubblica popolare cinese – Importazioni di determinati elementi di fissaggio in ferro o acciaio spediti dalla Malaysia – Regolamento di esecuzione (UE) 2016/278 – Abrogazione dei dazi antidumping istituiti dal regolamento (CE) n. 91/2009 – Data in cui tale abrogazione ha effetto – Importazioni anteriori a tale data – Recupero a posteriori di dazi antidumping – Legittimità

L’articolo 2 del regolamento di esecuzione (UE) 2016/278 della Commissione, del 26 febbraio 2016, che abroga il dazio antidumping definitivo istituito sulle importazioni di determinati elementi di fissaggio in ferro o acciaio originari della Repubblica popolare cinese, esteso alle importazioni di determinati elementi di fissaggio in ferro o acciaio spediti dalla Malaysia, indipendentemente dal fatto che siano dichiarati o no originari della Malaysia, deve essere interpretato nel senso che l’abrogazione dei dazi antidumping da esso operata non osta a che si proceda, nell’ambito di un recupero a posteriori effettuato dopo la data di entrata in vigore di tale regolamento, alla riscossione di tali dazi antidumping e, se del caso, di altri dazi ad essi relativi, nei confronti di importazioni di prodotti assoggettati a detti dazi antidumping realizzate prima di tale data.

A seguito di un’indagine condotta dall’Ufficio europeo per la lotta antifrode (OLAF) e dalle autorità malesi su richiesta dell’OLAF relativa al trasbordo attraverso la Malaysia di merci provenienti dalla Cina, al fine di evitare il pagamento dei dazi antidumping, comunicata agli Stati membri nell’ambito del meccanismo di assistenza reciproca, si è constatato che elementi di fissaggio in acciaio, esportati nell’Unione nel 2010, erano di origine non preferenziale cinese.

La società di diritto portoghese Inemer Lda. è stata identificata come il destinatario (importatore) di dette merci. Le dichiarazioni di importazione di cui trattasi, del 2010, erano state presentate secondo la modalità della rappresentanza indiretta da parte di NT per conto della Inemer, in qualità di titolare del regime.

In tali dichiarazioni era indicato che le merci importate erano di origine malese, cosicché in tale fase non è stato riscosso alcun dazio.

Avendo constatato, nell’ambito di un procedimento di controllo, false dichiarazioni di origine, relative alla Malaysia anziché alla Cina, l’amministrazione doganale ha ritenuto, da un lato, che le importazioni interessate non beneficiassero delle misure tariffarie preferenziali e, dall’altro, che occorresse applicare il regolamento n. 91/2009 che, alla data di accettazione delle dichiarazioni di importazione in questione, prevedeva l’applicazione di un dazio antidumping definitivo su tali merci originarie della Cina: di conseguenza, venivano recuperati a posteriori dazi antidumping, dazi convenzionali, IVA e interessi compensativi nei confronti della Inemer e della NT in quanto debitori in solido.

NT impugnava l’atto di recupero sostenendo che, dopo l’abrogazione del regolamento n. 91/2009, come effettuata dagli articoli 1 e 2 del regolamento di abrogazione, non potevano più essere imposti dazi antidumping sulla base di questo primo regolamento. Il giudice adito ha ritenuto allora opportuno investire la Corte di alcune questioni pregiudiziali, con cui ha chiesto, in sostanza, se l’abrogazione dei dazi antidumping istituiti dal regolamento n. 91/2009, operata all’articolo 2 del regolamento di abrogazione, comportasse l’impossibilità di riscuotere tali dazi nell’ambito di un recupero a posteriori.

Nel rispondere nel senso di cui alla massima che precede, la Corte ha osservato che, ai sensi dell’articolo 2 del regolamento di abrogazione, l’abrogazione dei dazi antidumping di cui all’articolo 1 di quest’ultimo, tra cui quelli istituiti dal regolamento n. 91/2009, decorreva dalla data di entrata in vigore del medesimo regolamento e non consentiva il rimborso dei dazi riscossi prima di tale data.

Da tale formulazione non risulta che l’abrogazione dei dazi antidumping prevista all’articolo 1 di tale regolamento si applichi retroattivamente. Al contrario, l’articolo 2 del regolamento di abrogazione – afferma la Corte – prevede la scadenza di tali dazi a decorrere dalla data della sua entrata in vigore ed esclude qualsiasi effetto retroattivo.

In particolare, la precisazione contenuta in tale articolo 2, secondo la quale l’abrogazione dei dazi antidumping di cui trattasi non consente il rimborso dei dazi riscossi prima dell’entrata in vigore di tale regolamento, non può per la Corte essere intesa nel senso che essa pone un’eccezione unica ad un effetto retroattivo di tale abrogazione. Infatti, tale precisazione conferma l’assenza di retroattività.

D’altro canto, l’abrogazione di un atto dell’Unione da parte del suo autore, come effettuata dal regolamento di abrogazione per quanto riguarda il regolamento n. 91/2009, ad avviso della Corte non può essere assimilata a un accertamento dell’illegittimità di tale atto avente effetti ex tunc, poiché una siffatta abrogazione produce effetti solo per il futuro.

Infatti, la validità del regolamento n. 91/2009 non può essere valutata alla luce degli accordi di cui agli allegati da 1 a 3 dell’accordo che istituisce l’OMC e, più in particolare, alla luce di tali decisioni del DSB.

Ne consegue che l’abrogazione, quale prevista agli articoli 1 e 2 del regolamento di abrogazione, dei dazi antidumping istituiti, in particolare, dal regolamento n. 91/2009 non può essere interpretata come un annullamento per illegittimità che inficia la validità di quest’ultimo regolamento e che potrebbe, a tale titolo, produrre effetti sull’applicazione di quest’ultimo ad importazioni anteriori all’entrata in vigore di tale abrogazione.

Di conseguenza, poiché l’abrogazione del regolamento n. 91/2009 produce effetti solo nei confronti delle importazioni effettuate a partire dalla data di entrata in vigore del regolamento di abrogazione, essa non può incidere sul sorgere di un’obbligazione doganale relativa ai dazi antidumping e ad altri dazi ad essa relativi a titolo di importazioni effettuate prima di tale data nella vigenza del regolamento n. 91/2009, né sul recupero a posteriori di tali dazi, nonostante il fatto che quest’ultimo regolamento non sia più in vigore al momento di tale recupero.

Per quanto riguarda la questione se le etichette di cui trattasi presentino “caratteristiche tecniche oggettive”, ai sensi di tale disposizione, che le rendono atte allo svolgimento di attività scientifiche, la Corte ha rilevato che, in forza dell’articolo 5, primo comma, del regolamento di esecuzione n. 1225/2011, le “caratteristiche tecniche oggettive” di uno strumento scientifico sono definite come “le caratteristiche risultanti dalla fabbricazione di tale strumento (…) o dagli adattamenti che ad esso sono stati apportati rispetto ad uno strumento (…) di tipo corrente, che gli consentono di realizzare prestazioni di alto livello, superiori a quelle normalmente richieste per usi industriali o commerciali”.

Nel caso di specie, pur se le etichette oggetto di importazione apparivano, in base agli atti di causa, atte ad essere utilizzate a fini scientifici, la Corte ha rilevato che esse non avevano caratteristiche risultanti dalla loro fabbricazione o dal loro adattamento che consentivano loro di realizzare prestazioni di alto livello superiori a quelle richieste per usi industriali o commerciali, potendo trovare un uso appropriato anche nell’ambito dell’acquacoltura o della pesca sportiva, a fini industriali o commerciali.